Главная Новости Общие вопросы Формы деятельности Договоры Виды деятельности Вопрос-ответ Контакты

Быстрая навигация: Каталог статей > Иные вопросы > Читаем Кодекс: определяем место реализации (Пархомов М.С.)

Читаем Кодекс: определяем место реализации (Пархомов М.С.)

Дата размещения статьи: 09.09.2014

Исходя из положений п. 1 ст. 146 НК РФ одним из объектов обложения НДС являются операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), осуществляемые внутри страны. Поэтому, если договор заключен и реализуется на территории РФ, объект обложения НДС возникает однозначно, независимо от того, кто является продавцом - российская или иностранная организация. Если же деятельность налогоплательщика каким-то образом связана с зарубежными контрагентами либо осуществляется за пределами страны, правильное определение места реализации имеет особое значение, причем как для целей исчисления НДС, так и для применения налоговых вычетов. Каким же образом налоговое законодательство регламентирует процесс установления места реализации товаров (работ, услуг)?

Место реализации товара

Определение места реализации товара вызывать каких-либо затруднений вроде бы не должно. Согласно ст. 147 НК РФ в случае, если товар не покидает пределов российской территории или находится на ней в момент начала отгрузки (транспортировки), можно смело начислять НДС на его реализацию. Следовательно, при транзите товаров через территорию РФ облагаемой НДС реализации не происходит. Реализация же товаров вне территории РФ не создает объекта налогообложения.
Финансисты так комментируют положения ст. 147 НК РФ: если товар, продаваемый российским налогоплательщиком (или его иностранным подразделением), находится на территории другого государства (осуществляется отгрузка товаров покупателям), обязанностей по исчислению НДС с реализации такого товара у продавца не возникает (Письма от 31.10.2011 N 03-07-08/300, от 02.09.2011 N 03-07-08/275). Еще пример: реализация российским налогоплательщиком иностранным лицам товаров, вывозимых с территории Республики Беларусь в третьи страны, объектом налогообложения в РФ в соответствии с положениями ст. ст. 146 и 147 НК РФ не является (Письмо от 14.03.2013 N 03-07-08/7842).
Поэтому плательщику для исключения операции из числа облагаемых нужно документально подтвердить факт реализации за пределами РФ. Как следует из Письма Минфина России от 16.05.2005 N 03-04-08/119, подтверждать данный факт будут те же документы, которые перечислены в ст. 148 НК РФ как подтверждающие факт реализации за пределами РФ работ и услуг: контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг). По мнению некоторых судов, доказательствами места реализации товаров с учетом сходного характера правоотношений, регулируемых ст. ст. 147 и 148 НК РФ, могут служить названные документы, а также транспортные и товаросопроводительные документы (Постановление ФАС ЦО от 30.05.2007 N А48-3215/06-15).
Понятию "территория РФ" в п. 2 ст. 11 НК РФ дано такое определение: это непосредственно территория государства, а также территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми РФ осуществляет юрисдикцию в соответствии со своим законодательством и нормами международного права. Налоговики же порой толкуют эту норму довольно оригинально. Например, по мнению ИФНС, вполне правомерно доначислить налогоплательщику НДС по операциям реализации товара - сырца краба на борту судна, находящегося в исключительной экономической зоне РФ в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 147 НК РФ. Как считают контролеры, судно является сооружением, зарегистрированным в установленном законом порядке, на которое распространяется право плавания под Государственным флагом РФ, имеющим национальность РФ, находящимся под ее юрисдикцией и, следовательно, являющимся территорией РФ. Однако арбитры ФАС ДВО с подобной трактовкой положений законодательства не согласились. Как указал суд (Постановление от 27.01.2014 N Ф03-6954/2013), судно как транспортное средство не является участком суши, не связано неразрывно с земельным пространством и не может быть отнесено к сооружению, обладающему территорией, как это вытекает из смысла п. 2 ст. 11 НК РФ. В спорных правоотношениях территория - место реализации товаров определяется по месту нахождения судна, которое находилось в исключительной экономической зоне, не являющейся территорией РФ. Следовательно, у ИФНС отсутствовали правовые основания для включения в налоговую базу при исчислении НДС спорных операций.
Как видим, и с определением места реализации товара могут возникнуть некоторые проблемы.

Место реализации работ (услуг)

С определением места реализации работ и услуг дело обстоит несколько сложнее. Согласно положениям ст. 148 НК РФ локализация этого места зависит от вида выполненной работы или оказанной услуги и может производиться:
- по месту нахождения имущества;
- по месту оказания услуг;
- по месту осуществления деятельности исполнителя работ, услуг;
- по месту нахождения покупателя работ (услуг);
- по месту нахождения пункта отправления (назначения).
Рассмотрим представленные варианты определения места реализации подробно.

По месту нахождения имущества

В целях применения норм гл. 21 НК РФ по месту нахождения имущества определяется место реализации работ (услуг), непосредственно связанных с движимым и недвижимым имуществом. Если таковое находится на территории РФ, то и местом реализации работ, услуг признается Россия, если за границей - нет (см., например, Письма Минфина России от 24.10.2013 N 03-07-08/44890, от 15.02.2013 N 03-07-08/4146, от 02.11.2012 N 03-07-08/310, от 17.08.2012 N 03-07-08/252, от 26.10.2011 N 03-07-08/296 и др.).
К работам (услугам), непосредственно связанным с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов), законодатель относит, в частности, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 1.1 ст. 148 НК РФ).
Как можно видеть, данный перечень не является исчерпывающим. Минфин России с этим фактом не спорит (Письмо от 12.07.2005 N 03-04-08/185), разъясняя, что непосредственность связи работ (услуг) с недвижимостью зависит от конкретных договорных условий, на основании которых такие работы (услуги) выполняются (оказываются). Например, по их мнению, при оказании услуг по организации работ (услуг), предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ, место реализации должно определяться по месту деятельности исполнителя согласно пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ (Письмо от 20.07.2010 N 03-07-08/207) <1>.
--------------------------------
<1> О других нюансах применения указанной нормы читайте в статье С.Н. Зайцевой "Зарубежные" строительные работы: ассорти вопросов", N 2, 2014.

Что касается движимого имущества, а также воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, то к работам и услугам, непосредственно связанным с ними, пп. 2 п. 1 и пп. 2 п. 1.1 ст. 148 НК РФ отнесены, в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание. Принадлежность данного имущества российскому или иностранному лицу значения для исчисления НДС не имеет (см., например, Письмо Минфина России от 19.09.2012 N 03-07-08/272).
В перечень, установленный приведенной нормой, не включены услуги по аренде движимого имущества, и это не является недоработкой законодателя и поводом для расширения указанного списка: место реализации таких услуг определяется по другому правилу.

По месту оказания услуг

Подпунктом 3 п. 1 и пп. 3 п. 1.1 ст. 148 НК РФ предписано определять место реализации услуг в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта по месту их оказания. При этом не имеет значения, российская или иностранная компания оказывает перечисленные услуги на территории РФ: в данном случае Россия признается местом их реализации и указанная реализация считается объектом обложения НДС. Соответственно, оказание и приобретение таких услуг за рубежом объекта налогообложения не создают.
Расшифровка указанных услуг законодателем не приведена, потому в целях применения выгодных для налогоплательщиков правил определения места их реализации специалисты рекомендуют в договорах, заключаемых с контрагентами, приводить описание сущности оказываемых (приобретаемых) услуг и обращать внимание на их характер. А из разъяснений компетентных органов можно уяснить, что к услугам в сфере культуры относятся, например, услуги по организации выставок (Письмо Минфина России от 24.06.2013 N 03-07-08/23692) и услуги по подготовке и проведению концертных программ (Письма ФНС России от 22.05.2014 N ГД-4-3/9950 и Минфина России от 18.03.2014 N 03-07-08/11698); в сфере образования - услуги по обучению специалистов за рубежом, оказываемые иностранными (Письмо Минфина России от 05.08.2009 N 03-07-08/173) и российскими организациями (Письма Минфина России от 05.12.2011 N 03-07-08/342, от 02.09.2011 N 03-07-08/273), даже и не имеющими лицензии на образовательную деятельность (Письмо Минфина России от 04.05.2011 N 03-07-08/140); а в сфере туризма - услуги по размещению, питанию, экскурсионному обслуживанию (Письмо УФНС России по г. Москве от 10.03.2009 N 16-15/020627) <2>.
--------------------------------
<2> Некоторые рекомендации по вопросам определения места оказания услуг в сферах культуры и туризма приведены в статье С.С. Шеменева "Организация концертов, отдыха и перевозки за рубежом", N 7, 2014.

По месту нахождения покупателя

Подпунктом 4 п. 1 ст. 148 НК РФ установлен закрытый перечень операций, при осуществлении которых местом реализации работ, услуг признается место осуществления деятельности покупателя, которым считается место его государственной регистрации в качестве организации или предпринимателя. При отсутствии государственной регистрации место нахождения покупателя определяется на основании места, указанного в учредительных документах организации, либо места управления организацией, места нахождения ее постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (в случае если работы (услуги) выполнены (оказаны) через это постоянное представительство), места жительства физического лица.
К упомянутым операциям относятся:
- передача, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
- оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных, их адаптации и модификации;
- оказание консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
- предоставление персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя;
- сдача в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств;
- передача единиц сокращения выбросов (прав на единицы сокращения выбросов), полученных в рамках реализации проектов, направленных на исполнение положений ст. 6 Киотского протокола к Рамочной конвенции ООН об изменении климата <3>;
- оказание услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, перечисленных выше.
--------------------------------
<3> Подписан в г. Киото 11.12.1997.

Если покупатель (заказчик) перечисленных выше работ (услуг) находится на территории РФ, то при их реализации необходимо исчислить и предъявить к уплате сумму НДС.

По месту нахождения пункта отправления (назначения)

Это правило относится к услугам и работам по перевозке и (или) транспортировке товаров, а также к работам и услугам, непосредственно связанным с перевозкой и транспортировкой. Исключение составляют услуги и работы, непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита.
Если услуги оказывает российская организация или предприниматель, а пунктом отправления или пунктом назначения является территория РФ, то Россия признается местом реализации транспортных услуг. Если же услуги оказывают иностранные лица, не состоящие на налоговом учете в РФ, то местом их реализации будет признаваться территория РФ только в том случае, если и пункт отправки, и пункт назначения находятся на данной территории. Об этом говорится в пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ.
В частности, в случае, когда российская организация оказывает услуги по авиаперевозке товаров на основании одной авиационной накладной с территории одного иностранного государства на территорию другого иностранного государства, но с посадкой на территории РФ без помещения товаров под процедуру таможенного транзита, местом реализации таких услуг территория РФ не является и объекта обложения НДС не возникает (Письмо ФНС России от 10.06.2014 N ГД-4-3/11237) <4>.
--------------------------------
<4> Размещено на официальном сайте ФНС (www.nalog.ru) в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами".

По месту осуществления деятельности исполнителя

Место осуществления деятельности определяется в соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ - по факту государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя. При отсутствии государственной регистрации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя. По месту осуществления деятельности исполнителя устанавливается место реализации услуг, не упомянутых в пп. 1 - 4.1, 4.3 п. 1 ст. 148 НК РФ. К ним, в частности, относятся:
- услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке товаров от места прибытия на территорию РФ до места убытия с нее (пп. 4.2 п. 1 ст. 148 НК РФ);
- услуги по предоставлению в пользование воздушных, морских судов или судов внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем (п. 2 ст. 148 НК РФ);
- услуг по аренде (прокату) автотранспортных средств (Письмо Минфина России от 25.04.2014 N 03-07-РЗ/19611);
- операции по передаче прав на объекты долевого строительства, арендных прав, по уступке денежного требования (Письмо Минфина России от 17.10.2013 N 03-07-15/43359, см. также Письмо от 18.06.2012 N 03-07-08/154);
- услуги по предоставлению удаленного доступа посредством сети Интернет к оборудованию, принадлежащему иностранным организациям (Письмо Минфина России от 22.08.2013 N 03-07-08/34428), а также услуги по предоставлению доступа к страницам сайта в сети Интернет, принадлежащим иностранным организациям, и услуги электросвязи (Письма Минфина России от 01.07.2014 N 03-07-РЗ/31594, от 06.02.2014 N 03-07-14/4654, от 11.02.2013 N 03-07-08/3400);
- услуги по размещению ценных бумаг, в том числе брокерские услуги (Письмо Минфина России от 22.04.2013 N 03-07-08/13766);
- услуги по исполнению полномочий единоличного исполнительного органа (Письмо Минфина России от 11.10.2012 N 03-07-08/286).
Как уже упоминалось, для подтверждения места выполнения работ (оказания услуг) у налогоплательщиков должны быть следующие документы: контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами; документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг). Это установлено п. 4 ст. 148 НК РФ.
Также следует отметить, что если выполнение каких-либо работ или оказание услуг носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ (услуг), то определять место реализации отдельно по вспомогательным работам (услугам) не нужно. Они считаются реализованными по месту выполнения основных работ (оказания основных услуг). При этом необходимо иметь в виду, что работы и услуги будут считаться вспомогательными только в том случае, когда и основные, и вспомогательные работы (услуги) выполняет (оказывает) одна и та же организация (предприниматель). Об этом говорится в п. 3 ст. 148 НК РФ.

* * *

Мы попытались осветить правила, установленные налоговым законодательством, по которым определяется место реализации товаров (работ, услуг) в целях обложения этих операций НДС. Следует помнить, что в случае признания местом реализации территории иностранного государства, налогоплательщик обязан восстанавливать "входной" НДС по товарам (работам, услугам), использованным для совершения таких операций (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ), и вести раздельный учет операций облагаемых и не облагаемых данным налогом (п. 4 ст. 170 НК РФ, Определение КС РФ от 04.06.2013 N 966-О).

 

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных


28 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 996066-7 "О внесении изменения в Федеральный закон "О банках и банковской деятельности"

Цель законопроекта - повышение информированности вкладчика об условиях привлечения денежных средств физических лиц во вклады, а также снижение рисков вкладчиков при принятии решения о выборе конкретного вклада и кредитной организации, привлекающей денежные средства во вклады. Изложение условий договора банковского вклада в стандартной табличной форме и информирование вкладчика о минимальной гарантированной процентной ставке по вкладу позволит потребителю сравнивать условия разных банков




20 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 992248-7 "О внесении изменений в КоАП РФ по вопросам защиты прав и законных интересов физических лиц при совершении действий, направленных на возврат просроченной задолженности"

Законопроект направлен на усовершенствование механизма защиты прав граждан от недобросовестных действий при осуществлении возврата просроченной задолженности. Помимо этого, предлагаемое законопроектом изменение компетенции рассмотрения статьи 14.57 КоАП снизит нагрузку на судебные органы.




14 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 988027-7 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ"

Законопроектом устанавливается возможность использования системы налогообложения в виде ЕНВД и патентной системы налогообложения для субъектов предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли маркированной продукцией на период с 1 сентября 2020 г. по 31 декабря 2021 г. включительно.




7 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 983620-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ"

Цель законопроекта - обеспечение баланса интересов как участника долевого строительства, так и застройщика. Также он призван обеспечить нормативные рамки взаимодействия сторон при возникновении спорных вопросов.




28 июня 2020 г.
Проект Федерального закона № 979423-7 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ"

Законопроектом предлагается ввести гуманитарный сбор в размере 5 процентов от средств полученных рекламораспространителями за предоставление своих услуг. Цель данного сбора - оказание помощи гражданам России, оказавшимся в трудной жизненной ситуации и нуждающимся в лечении.



В центре внимания:


Пределы ускорения гражданского и административного судопроизводства (Михеев П.В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2020

подробнее>>

Судебное примирение: кто виноват и что делать? (Борисова Е.А.)

Дата размещения статьи: 03.08.2020

подробнее>>

Целесообразно ли исключение преступлений тяжкой категории из особого порядка судебного разбирательства, предусмотренного главой 40 УПК РФ? (Азаренок Н.В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2020

подробнее>>

Нормативное и организационное обеспечение судебно-исковой работы органов военного управления войск национальной гвардии Российской Федерации (Абакумова Е.Б.)

Дата размещения статьи: 03.08.2020

подробнее>>

Современный уголовный процесс и основные направления его совершенствования (Дорошков В.В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2020

подробнее>>
Предпринимательство и право, информационно-аналитический портал © 2011 - 2020
При любом использовании материалов сайта - активная ссылка на сайт lexandbusiness.ru обязательна.

Навигация

Статьи