Главная Новости Общие вопросы Формы деятельности Договоры Виды деятельности Вопрос-ответ Контакты

Быстрая навигация: Каталог статей > Общие вопросы предпринимательской деятельности > Реорганизация и ликвидация юридических лиц > Правопреемство специальных прав налогоплательщика при реорганизации в форме преобразования (Дергачев С.А.)

Правопреемство специальных прав налогоплательщика при реорганизации в форме преобразования (Дергачев С.А.)

Дата размещения статьи: 22.03.2017

По общему правилу, закрепленному в п. п. 1, 9 ст. 50 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

НК РФ не определен порядок правопреемства в отношении специальных прав налогоплательщиков, т.е. таких прав, которые приобретаются в особом порядке (как правило, заявительном или уведомительном), в частности право на применение специальных налоговых режимов или право применения налоговых льгот, пониженных налоговых ставок.
Наиболее распространенной является ситуация, когда, например, общество с ограниченной ответственностью, применяющее упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), реорганизуется в акционерное общество. Возникает вопрос: вправе ли акционерное общество продолжить применять УСН или оно должно заново в общем порядке уведомлять об этом налоговый орган (ст. 346.13 НК РФ)?
Неопределенность в данной ситуации может создавать существенные проблемы, так как налогоплательщик, полагая, что после окончания процедуры реорганизации в форме преобразования у него сохранилось право на применение УСН, не предоставит налоговые декларации по правилам общей системы налогообложения. Это, в свою очередь, влечет приостановление операций по счетам на основании п. 3 ст. 76 НК РФ. Оспаривание же решений о приостановлении операций по счетам требует значительных финансовых и временных ресурсов, не говоря уже о фактической остановке бизнеса при недействующих расчетных счетах <1>.
--------------------------------
<1> См., например, дела: Постановление ФАС Уральского округа от 26 апреля 2007 г. по делу N А07-21615/06; Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2015 г. N 13АП-25912/2015 по делу N А56-33070/2015 // СПС "КонсультантПлюс".

В отдельных случаях в целях предотвращения приостановления операций по счетам налогоплательщики обращаются в налоговые органы за "консультациями". Получение от налоговых органов отрицательного ответа в устной или письменной форме позволяет обжаловать соответствующие действия должностных лиц налогового органа <2> или подать заявление о признании недействительным решения, оформленного письмом об отказе в применении УСН <3>.
--------------------------------
<2> Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 октября 2015 г. по делу N А60-25661/2015 // СПС "КонсультантПлюс".
<3> Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 декабря 2015 г. по делу N А26-2993/2015 // СПС "КонсультантПлюс".

Министерство финансов России (далее - Минфин РФ) по вопросу правопреемства при преобразовании организаций занимает формальную позицию, полагая, что при данном виде реорганизации возникает новое юридическое лицо, а следовательно, все права и обязанности подлежат определению "с нуля" как для вновь возникшего налогоплательщика. Указанный подход нашел отражение в письмах Минфина РФ по следующим вопросам:
- правопреемство в отношении применения упрощенной системы налогообложения - налогоплательщик должен подавать уведомление о применении УСН <4>;
--------------------------------
<4> См.: письма Минфина РФ от 13 февраля 2015 г. N 03-11-06/2/6553, от 24 февраля 2014 г. N 03-11-06/2/7608, от 7 февраля 2012 г. N 03-11-06/2/22, от 17 августа 2006 г. N 03-11-02/180, от 9 ноября 2006 г. N 03-11-04/2/233, от 4 сентября 2006 г. N 03-11-04/2/183, письма УФНС России по г. Москве от 23 ноября 2011 г. N 16-15/112995@, от 8 октября 2010 г. N 16-15/105637, от 18 августа 2009 г. N 16-15/097377 // СПС "КонсультантПлюс".

- правопреемство в отношении применения регрессивных (пониженных) ставок единого социального налога <5> - условия применения пониженных налоговых ставок с момента окончания реорганизации начинают формироваться заново, поскольку налоговый период исчисляется с момента создания нового юридического лица <6>.
--------------------------------
<5> Глава 24 Налогового кодекса РФ, действовавшая до 2010 г.
<6> См.: письма Минфина РФ от 15 февраля 2010 г. N 03-03-06/1/69, от 8 апреля 2010 г. N 03-04-07/1-16, от 23 июля 2008 г. N 03-04-06-02/82, от 20 июня 2008 г. N 03-04-06-02/63, от 19 ноября 2007 г. N 03-02-07/1-492, от 26 мая 2006 г. N 03-05-02-04/71, от 19 января 2005 г. N 03-05-02-04/4, от 12 сентября 2005 г. N 03-05-02-04/175, УФНС России по г. Москве от 17 февраля 2006 г. N 21-11/21295, от 29 октября 2005 г. N 21-11/77720 // Аналогичная позиция изложена в письме Минздравсоцразвития РФ от 28 мая 2010 г. N 1375-19 // СПС "КонсультантПлюс".

Налоговые органы также вынуждены руководствоваться подобной логикой, в первую очередь по чисто "техническим" причинам: организация, прекратившая свою деятельность в результате реорганизации, и организация-правопреемник, поставленная на учет в налоговом органе, - это два разных налогоплательщика с собственными ИНН. В соответствии с п. 5 ст. 84 НК РФ при прекращении деятельности организации в результате реорганизации осуществляется снятие ее с учета в налоговых органах на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ. При этом реорганизованное юридическое лицо приобретает новый ИНН (не изменяется ИНН только у организации, реорганизованной в форме выделения или присоединения <7>).
--------------------------------
<7> Пункты 6, 18 Приказа ФНС России от 29 июня 2012 г. N ММВ-7-6/435@ "Об утверждении Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика" // Российская газета. 2012. 22 августа. N 192; СПС "КонсультантПлюс".

Следует отметить, что позиции Минфина РФ в отдельных случаях лишены последовательности, например, по следующим вопросам:
1) применение налоговой ставки 0% по налогу на прибыль для доходов в виде дивидендов (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ):
- при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) может учитываться период владения вкладом (долей) преобразованной организацией, при условии, что до реорганизации данная организация соответствовала критериям, установленным указанным подпунктом <8>;
--------------------------------
<8> См.: письма Минфина России от 20 марта 2015 г. N 03-03-06/1/15521, от 30 января 2015 г. N 03-03-06/1/3656.

- при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) в уставном капитале время владения правопредшественником не учитывается, а учитывается срок владения указанным вкладом (долей) с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, так как при реорганизации юридического лица в форме преобразования возникает новое юридическое лицо <9>;
--------------------------------
<9> См.: письма Минфина России от 8 апреля 2014 г. N 03-03-Р3/15941, от 15 марта 2012 г. N 03-03-06/3/4, от 11 января 2012 г. N 03-03-06/1/3, от 31 октября 2011 г. N 03-03-06/1/702, от 18 ноября 2011 г. N 03-03-06/1/769, от 28 сентября 2010 г. N 03-0305/210, от 1 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/678, письмо ФНС России от 20 августа 2012 г. N ЕД-4-3/13713@ // СПС "КонсультантПлюс".

2) применение налоговой ставки 0% по налогу на прибыль для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность (ст. 284.1 НК РФ):
- правопреемство в отношении ставки 0% по налогу на прибыль организациями, осуществляющими медицинскую деятельность, допускается при условии переоформления лицензии на реорганизованное юридическое лицо <10>;
--------------------------------
<10> Письмо Минфина России от 21 августа 2015 г. N 03-03-06/4/48320 // СПС "КонсультантПлюс".

- правопреемство в части льготного режима налогообложения, установленного ст. 284.1 НК РФ, на новое юридическое лицо, образованное в результате реорганизации, не распространяется <11>. При этом поскольку вновь созданные организации, осуществляющие медицинскую деятельность со дня создания, не могут выполнить условий о численности и представлении лицензии, то за первый налоговый период они не вправе применять налоговую ставку по налогу на прибыль организаций 0% <12>.
--------------------------------
<11> Письмо ФНС России от 1 ноября 2012 г. N ЕД-4-3/18513 // СПС "КонсультантПлюс".
<12> Письмо Минфина России от 15 марта 2012 г. N 03-03-10/23 // СПС "КонсультантПлюс".

Вышеуказанные противоречия порождают большое количество судебных споров. В абсолютном большинстве случаев суды встают на сторону налогоплательщиков, мотивируя свои выводы следующим образом:
1) поскольку реорганизуемое юридическое лицо обладало правом применения регрессивной шкалы ставок налога до завершения реорганизации, то преобразованное юридическое лицо в порядке правопреемства вправе продолжать им пользоваться, так как <13>:
--------------------------------
<13> По данному вопросу имеется правовая позиция ВАС РФ. См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 1 апреля 2008 г. N 13584/07 // СПС "КонсультантПлюс".

- налоговое законодательство не предусматривает прекращение действия регрессивной шкалы ставок в случае реорганизации юридического лица путем его преобразования, запрета на ее применение правопреемником не содержится в нормах Налогового кодекса РФ, регулирующих порядок и условия исчисления налоговых ставок <14>;
--------------------------------
<14> Определение ВАС РФ от 19 декабря 2007 г. N 16978/07; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 октября 2007 г. по делу N А46-20865/2006; Постановление ФАС Поволжского округа от 14 июня 2007 г. по делу N А65-1156/06; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6 июля 2006 г. по делу N А58-5678/05; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30 июня 2006 г. по делу N А58-5082/05 // СПС "КонсультантПлюс".

- к преобразованному путем реорганизации юридическому лицу в соответствии с п. 2 ст. 50 НК РФ переходят права налогоплательщика, в том числе на налоговые льготы <15>;
--------------------------------
<15> Определение ВАС РФ от 3 апреля 2008 г. N 17795/07; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27 сентября 2007 г. по делу N А42-1133/2007; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 апреля 2007 г. по делу N А56-46035/2006; Постановление ФАС Поволжского округа от 3 октября 2006 г. по делу N А65-35566/05-СА1-29; Постановление ФАС Уральского округа от 22 февраля 2006 г. N Ф09-736/06-С2 по делу N А60-26978/05 // СПС "КонсультантПлюс".

- в результате преобразования изменена лишь организационно-правовая форма, а трудовые правоотношения в силу ст. 75 Трудового кодекса РФ между работодателем и работниками не изменились <16>;
--------------------------------
<16> Определения ВАС РФ от 11 июня 2014 г. N ВАС-6739/14 по делу N А37-419/2013 и от 16 октября 2013 г. N ВАС-14361/13 по делу N А43-22087/2012; Постановление Президиума ВАС РФ от 1 апреля 2008 г. N 13584/07, Определение ВАС РФ от 19 декабря 2007 г. N 16978/07; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 4 сентября 2015 г. N 09АП-33913/2015 по делу N А40-100/15; Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 9 октября 2014 г. по делу N А64-234/2014; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17 октября 2007 г. по делу N А46-20865/2006 // СПС "КонсультантПлюс".

2) отсутствие уведомления налогоплательщика о применении упрощенной системы налогообложения не влечет возникновения обязанности представления налоговых деклараций по налогам, подлежащим уплате по общей системе налогообложения, если налогоплательщиком после реорганизации в форме преобразования совершались действия, свидетельствующие о применении УСН (подача налоговых деклараций, направление в налоговый орган соответствующих писем, обращений и т.д.), так как:
- вопрос о порядке перехода на упрощенную систему налогообложения организацией в случае ее создания в результате реорганизации путем преобразования НК РФ не регламентирован <17>;
--------------------------------
<17> Постановление ФАС Уральского округа от 26 апреля 2007 г. по делу N А07-21615/06; Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 декабря 2015 г. N 13АП-25912/2015 по делу N А56-33070/2015 // СПС "КонсультантПлюс".

- при преобразовании одного юридического лица в другое к вновь возникшему юридическому лицу в пределах правопреемства переходят не только обязанности по уплате налогов и таможенных платежей, но и право на использование льготных налоговых режимов, которыми оно пользовалось до реорганизации <18>.
--------------------------------
<18> Определение ВАС РФ от 20 апреля 2009 г. N 4780/09; Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16 октября 2015 г. по делу N А60-25661/2015 // СПС "КонсультантПлюс".

Однако имеются единичные случаи отказа налогоплательщикам со ссылкой на то, что ни ст. 50 НК РФ, ни другие нормы НК РФ не устанавливают возможности перехода в порядке правопреемства к вновь возникшему юридическому лицу выбранного ранее существовавшим юридическим лицом режима налогообложения. Вновь созданная организация вправе применять УСН только при соблюдении условий, предусмотренных НК РФ <19>.
--------------------------------
<19> Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 декабря 2015 г. по делу N А26-2993/2015; также см.: Постановления ФАС Дальневосточного округа от 24 мая 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1453, от 23 мая 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1118 // СПС "КонсультантПлюс".

Анализируя вышеизложенное, нельзя не отметить, что подход Минфина РФ и налоговых органов не в полной мере соответствует существу рассматриваемой формы реорганизации, так как при преобразовании не происходит каких-либо изменений в правах (активах) и обязанностях (обязательствах) юридического лица.
В силу абз. 2 п. 2 ст. 50 НК РФ правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами и исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ, для налогоплательщиков.
В ч. 9 ст. 50 НК РФ определено, что при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.
Таким образом, порядок правопреемства в части специальных прав налогоплательщика (льготы, пониженные налоговые ставки и т.д.) не определен.
Однако указанный вопрос о влиянии реорганизации в форме преобразования на изменение прав и обязанностей уже поднимался Высшим Арбитражным Судом РФ. Так, рассматривая дело о сохранении у нового юридического лица (образованного в результате преобразования) права на применение регрессивной шкалы ставок по единому социальному налогу, Высший Арбитражный Суд РФ пришел к выводу, что для правильного ответа "будет иметь значение характер трудовых отношений налогоплательщика с работниками". Так как в силу ст. 75 Трудового кодекса РФ при реорганизации трудовые отношения не изменяются, то и выплаты, осуществляемые на основании трудовых договоров, заключенных с работниками до реорганизации, не могут не учитываться при определении налоговой базы по единому социальному налогу реорганизованной организации <20>. То есть уже в 2008 г. Высший Арбитражный Суд РФ указал на необходимость проверки факта изменения правоотношений, влияющих на налогообложение.
--------------------------------
<20> Постановление Президиума ВАС РФ от 1 апреля 2008 г. N 13584/07 // СПС "КонсультантПлюс".

В настоящее время необходимо учитывать внесенные Федеральным законом от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ <21> в главу 4 Гражданского кодекса РФ изменения и, основываясь на п. 1 ст. 11 НК РФ, применить правила, установленные в ч. 5 ст. 58 ГК РФ, в которой прямо указывается, что при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией.
--------------------------------
<21> Федеральный закон от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ "О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" // Российская газета. 2014. 7 мая. N 101.

Следует отметить, что указанная в ч. 5 ст. 58 ГК РФ формулировка позволила Верховному Суду РФ прийти к выводу об отсутствии при реорганизации в форме преобразования правопреемства в традиционном его понимании. В частности, Верховный Суд РФ указал, что "особенностью реорганизации в форме преобразования, в результате чего происходит изменение организационно-правовой формы юридического лица, является отсутствие изменения прав и обязанностей этого реорганизованного лица, когда нет изменений в правах и обязанностях его учредителей" <22>. Указанное дело возникло из гражданских правоотношений, однако на основании п. 1 ст. 11 НК РФ можно прийти к выводу, что налоговые последствия преобразования обусловливаются ответом на вопрос: изменяются или нет у налогоплательщика при реорганизации в форме преобразования права и обязанности, влияющие на формирование объектов налогообложения?
--------------------------------
<22> Определение Верховного Суда РФ от 19 июля 2016 г. N 310-КГ16-1802 по делу N А14-3915/2015 // СПС "КонсультантПлюс".

В силу того что изменений прав и обязанностей при реорганизации в форме преобразования не происходит, то, следовательно, не имеется оснований для возложения на налогоплательщиков обязанностей по направлению новых уведомлений о применении специальных налоговых режимов, повторного подтверждения права на пониженные налоговые ставки, пересчета "с нуля" оснований для применения налоговых льгот и т.д.

Литература

1. Федеральный закон от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ "О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" // Российская газета. 2014. 7 мая. N 101.
2. Приказ ФНС России от 29 июня 2012 г. N ММВ-7-6/435@ "Об утверждении Порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика" // Российская газета. 2012. 22 августа. N 192.
3. Определение Верховного Суда РФ от 19 июля 2016 г. N 310-КГ16-1802 по делу А14-3915/2015 // СПС "КонсультантПлюс".
4. Постановление Президиума ВАС РФ от 1 апреля 2008 г. N 13584/07 // СПС "КонсультантПлюс".

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 777-08-62 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных


17 октября 2017 г.
Проект Федерального закона №287844-7 "О внесении изменений в статью 5 Федерального закона "О потребительском кредите (займе)"

Необходимость принятия данного законопроекта обусловлена тем, что по действующему законодательству очередность погашения требований, предусмотренная ч. 20 ст. 5 Федерального закона "О потребительском кредите (займе)" и подлежащая применению к отношениям по договорам потребительского кредита (займа), ставит граждан-потребителей в худшее положение по сравнению с предпринимателями, к которым применим общий порядок, предусмотренный статьей 319 ГК РФ, которая не допускает установления более высокого приоритета требований по уплате неустойки перед требованиями по погашению основного долга и процентов на него.




15 сентября 2017 г.
Проект Федерального закона №266932-7 "О внесении изменений в статью 59 Федерального закона "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд"

В рамках законопроекта предлагается изменить редакцию части 3 статьи 59 Федерального закона от 5 апреля 2013 года № 44-ФЗ, чтобы не допустить проведения электронного аукциона при осуществлении закупок товаров, работ, услуг, не включенных в указанные в ч. 2 ст. 59 перечни. Законопроект направлен на поддержание баланса в правоотношениях заказчиков и исполнителей с целью обеспечения качества приобретаемых товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд.




1 сентября 2017 г.
Вступила в силу ст. 2 Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О средствах массовой информации" и статьи 5 и 38 Федерального закона "О рекламе"

Указанной  статьей предусматривается, что в случае размещения рекламы на телеканале на основании данных, полученных по результатам исследования объема зрительской аудитории телеканалов, рекламодатели, рекламораспространители и их представители и посредники обязаны использовать указанные данные в соответствии с договорами, заключенными указанными лицами или их объединениями с организациями, уполномоченными на проведение указанных исследований Роскомнадзором.




15 августа 2017 г.
Проект Федерального закона № 249505-7 "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации"

Цель законопроекта - увеличение эффективности налогового стимулирования, снижение административной нагрузки на бизнес и обеспечение стабильности и предсказуемости системы налогообложения. Так законопроектом предлагается сократить сроки проведения камеральной проверки, учитывая современные системы контроля финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков. Кроме того, предметом повторной выездной налоговой проверки на основании уточненной налоговой декларации с уменьшением исчисленной суммы налога может быть только обоснованность уменьшения налога на основании измененных в уточненной декларации сведений.




2 августа 2017 г.
Проект Федерального закона № 239932-7 "О внесении изменений в ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части процедуры реструктуризации долгов в делах о банкротстве юридических лиц"

В настоящее время законодательство о банкротстве предусматривает недостаточно эффективные механизмы реабилитационных процедур. При этом они редко применяются на практике и редко заканчиваются восстановлением платежеспособности должников. Цель данного законопроекта - расширение практики применения реабилитационных механизмов в отношении юридических лиц, а также введение новой реабилитационной процедуры - реструктуризации долгов.



В центре внимания:


Возникновение прав при реорганизации (Князева Е.)

Дата размещения статьи: 16.09.2017

подробнее>>

О преобразовании юридического лица. Комментарий к Определению судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 19.07.2016 N 310-КГ16-1802 (Суханов Е.А.)

Дата размещения статьи: 13.04.2017

подробнее>>

Паноптикум для ликвидатора (Мананников О.В.)

Дата размещения статьи: 01.04.2017

подробнее>>

Правопреемство специальных прав налогоплательщика при реорганизации в форме преобразования (Дергачев С.А.)

Дата размещения статьи: 22.03.2017

подробнее>>

Отдельные правовые аспекты проведения реорганизации организации в форме присоединения (Широков С.)

Дата размещения статьи: 14.11.2016

подробнее>>
Предпринимательство и право, информационно-аналитический портал © 2011 - 2017
При любом использовании материалов сайта - активная ссылка на сайт lexandbusiness.ru обязательна.

Навигация

Статьи

Сопровождение сайта