Главная Новости Общие вопросы Формы деятельности Договоры Виды деятельности Вопрос-ответ Контакты

Быстрая навигация: Каталог статей > Отдельные виды предпринимательской деятельности > Строительство > Продажа объектов незавершенного строительства: налоговые риски (Стародубцева И.)

Продажа объектов незавершенного строительства: налоговые риски (Стародубцева И.)

Дата размещения статьи: 31.10.2017

Если у компании нет возможности достраивать ранее начатый объект капитального строительства, его можно продать (налоговые риски, связанные с ликвидацией объекта незавершенного строительства, подробно рассмотрены в предыдущем номере журнала). Как правило, в этом случае редко удается компенсировать понесенные затраты на строительство. Проанализируем налоговые риски, возникающие в этом случае, а также порядок отражения операций в бухгалтерском учете.

Сразу оговоримся, что объекты незавершенного строительства (далее - объекты НС) отнесены законом к недвижимому имуществу (ст. 130 ГК РФ). Из сложившейся судебной практики следует, что к объектам НС относятся объекты, строительство которых приостановлено, законсервировано или окончательно прекращено и которые не являются предметом действующего договора строительного подряда.
При реализации объектов НС отношения сторон квалифицируются как договор купли-продажи будущей недвижимой вещи. А правоотношения сторон регулируются положениями главы 30 ГК РФ (постановления АС Уральского округа от 22.05.2017 N А60-43622/2016, Поволжского округа от 02.02.2017 N А65-5373/2016).

Проблемные вопросы исчисления налога на прибыль

По общему правилу, установленному в подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, доход от реализации имущества уменьшается на цену приобретения (создания) этого имущества.
Если указанная цена превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).
Как разъяснено налоговиками, доход от реализации здания, строительство которого не закончено, уменьшается на стоимость незавершенного строительства, стоимость работ по договору подряда, так как данные расходы не учитываются как косвенные расходы, расходы по оплате посреднических услуг по реализации указанного имущества (письмо УФНС России по г. Москве от 28.02.2005 N 20-12/12075.1).
Доход от реализации недостроя признается в налоговом учете на дату подписания акта приемки-передачи объекта НС (п. 3 ст. 271 НК РФ). В связи с чем в бухгалтерском учете возникают отложенный налоговый актив (в части продажной цены) и отложенное налоговое обязательство (в части стоимости реализованного недостроя).
Если в налоговом учете возникает убыток от реализации объекта НС, такой убыток не является убытком от реализации амортизируемого имущества и в полном объеме относится на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль текущего периода.
Таким образом, специальный порядок признания убытка от сделки по реализации недостроя, не являющегося основным средством, не применяется (п. 3 ст. 268 НК РФ).
Однако причиной непризнания убытка может быть отсутствие первичных документов по приобретению объектов НС независимо от срока их хранения, поскольку такие расходы не соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-02/84).
Нормами налогового законодательства установлена обязанность организаций в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих доходы, расходы и уплаченные налоги (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Согласно норме п. 12 ст. 89 НК РФ на налогоплательщика возложена обязанность в ходе выездной проверки ознакомить сотрудников налогового органа, проводящих проверку, с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, а также представить копии таких документов в ответ на требование, направленное в порядке, установленном ст. 93 НК РФ. И если компания создает препятствия к проведению налоговой проверки, умышленно уничтожает первичные документы и регистры учета, не предоставляет налоговикам возможности ознакомится с оригиналами первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих соответствие доходов и расходов по налогу на прибыль организаций, суды подтверждают правомерность применения налоговиками подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Это означает, что налоговики могут определить реальные налоговые обязательства расчетным путем на основании анализа имеющейся о налогоплательщике информации из банковской выписки и документов, полученных в ходе проверок его контрагентов (постановление АС Московского округа от 05.06.2017 N А40-128864/2016).
Поэтому для подтверждения размера полученного убытка компания должна в течение четырех лет хранить первичные документы, подтверждающие возникновение убытка при продаже объектов НС.

Проблемные вопросы исчисления НДС

Согласно п. 16 ст. 167 НК РФ моментом определения базы по НДС по сделкам реализации недостроя признается день передачи объекта покупателю с оформлением передаточного акта. Это означает, что исчисление и уплата НДС производятся независимо от перехода права собственности от продавца к покупателю. Поэтому в течение пяти дней с момента подписания передаточного акта продавец должен выставить счет-фактуру на переданный объект незавершенного строительства и зарегистрировать в книге продаж (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Спорным вопросом в части необходимости исчисления НДС являются операции по передаче недостроенных жилых домов, жилых помещений, а также долей в них. Дело в том, что реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них освобождена от обложения НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ).
В пункте 7 постановления Пленума ВС РФ от 02.07.2009 N 14 "О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при применении Жилищного кодекса Российской Федерации" разъяснено, что объектом отношений, регулируемых жилищным законодательством, является жилое помещение, существенные признаки которого определены статьей ЖК РФ.
Жилым домом признается индивидуально-определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в данном здании (ч. 2 ст. 16 ЖК РФ).
Согласно позиции Минфина России, неизменной на протяжении ряда лет, реализация жилых домов, не завершенных строительством, не освобождается от обложения НДС (письма от 13.08.2015 N 03-07-11/46755, от 12.05.2012 N 03-07-10/11, от 30.07.2009 N 03-07-11/186).
Для обоснования выводов финансисты обратились к нормам жилищного законодательства, отметив, что жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства). При этом на основании п. 1 ст. 16 ЖК РФ к жилым помещениям относятся жилой дом, часть жилого дома, квартира, часть квартиры и комната, определения понятий которых содержатся в п. 2 ст. 15 ЖК РФ. Поэтому правовых оснований для применения освобождения от налогообложения, предусмотренного подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, в отношении объекта незавершенного строительства жилого дома не имеется.
Однако налогоплательщики в судебном порядке могут доказывать правомерность применения льготы при реализации жилого объекта НС. Как отмечают суды, из смысла подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ следует, что закон связывает наличие у налогоплательщика права на применение льготы со сферой применения и видом реализуемого имущества, для отнесения объекта недвижимости к жилому дому необходимо исходить из его целевого и функционального назначения.
Если реализованные объекты недвижимости предназначены для проживания, отвечают признаку изолированности, все представленные налогоплательщиком разрешительные и правоустанавливающие документы подтверждают целевое назначение объектов - жилые дома, налогоплательщик не подавал заявления об отказе от освобождения от налогообложения операции по реализации не завершенного строительством жилого дома в порядке, установленном п. 5 ст. 149 НК РФ, суды признают правомерным использование льготы по подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ.
В доказательство применения льготы налогоплательщики представляют кадастровую выписку и кадастровый паспорт на объекты недвижимости, подтверждающие их назначение в качестве жилых домов (постановление АС Московского округа от 17.06.2016 N А40-80423/2015).
Однако есть и иная позиция, выраженная в Определении ВС РФ от 27.04.2015 N 304-КГ15-2879.
Так, высшие судьи, руководствуясь письмом Минфина России от 12.05.2012 N 03-07-10/11, пришли к выводу, что на дату заключения договора купли-продажи в отношении 14-этажного дома объект являлся объектом незавершенного строительства (со степенью готовности 2%), не был введен в эксплуатацию, не был пригоден для проживания, не соответствовал требованиям, предъявляемым к жилым помещениям, в том числе Положением о признании помещения жилым помещением, утв. Постановлением Правительства РФ от 28.01.2006 N 47 (далее - Положение N 47).
Таким образом, отсутствуют объективные обстоятельства, с наличием которых закон связывает применение льготы (фактическое наличие жилого дома, жилого помещения), в связи с чем спорная операция подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке.
Аналогичный вердикт со ссылкой на позицию высших судей был вынесен Третьим арбитражным апелляционным судом (постановление от 19.12.2016 N А74-5546/2016). Из него следует, что на дату заключения договора купли-продажи объект являлся объектом незавершенного строительства (со степенью готовности 40%), не был введен в эксплуатацию, не был пригоден для проживания, не соответствовал требованиям, предъявляемым к жилым помещениям, в том числе Положением N 47. В связи с этим суд признал обоснованным довод ИФНС о том, что ни жилищным, ни градостроительным законодательством не предусмотрен запрет на изменение назначения недостроенного помещения, поэтому наличие льготы в связи с реализацией объекта недвижимого имущества должно определяться по факту реализации уже пригодного к проживанию помещения.

Проблемные вопросы исчисления налога на имущество

Как уже было отмечено в начале статьи, объекты НС отнесены законом к недвижимому имуществу (ст. 130 ГК РФ). Исходя из этого, при регистрации объекта незавершенного строительства с целью последующей продажи налоговики могут потребовать уплачивать налог на имущество с объектов НС.
Напомним, что необходимость в регистрации объекта недостроя может возникнуть для последующего заключения договора купли-продажи либо по прямому указанию закона - п. 5 ст. 13 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве" (при обращении взыскания на строящийся предмет залога).
Сам порядок регистрации объектов НС прописан в ст. 40 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости".
Нужно ли исчислять налог на имущество в отношении объектов незавершенного строительства?
Напомним, что объектами налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).
А статьей 378.2 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости в отношении отдельных объектов недвижимого имущества, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, а также в отношении жилых домов и жилых помещений, не учитываемых на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (подп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ).
Согласно ЖК РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства) (п. 2 ст. 15 ЖК РФ). При этом к жилым помещениям относятся жилой дом, часть жилого дома, квартира, часть квартиры и комната (п. 1 ст. 16 ЖК РФ).
Таким образом, в силу положений ст. 374 и 378.2 НК РФ объекты незавершенного строительства, в том числе не завершенные строительством жилые дома (и помещения в них), не признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций.
Аналогичная позиция высказана финансистами в письме Минфина России от 17.04.2017 N 03-05-05-01/22623.

Бухгалтерский учет операций по реализации объектов НС

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете операций по продаже объекта НС.
Для того чтобы реализовать объект недостроя, продавец должен в общеустановленном порядке зарегистрировать на него право собственности (ст. 219 ГК РФ, п. 21 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Впоследствии необходимо уже покупателю недостроя зарегистрировать право собственности на данный объект, уплатив государственную пошлину (ст. 219, п. 2 ст. 223 ГК РФ).
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с реализацией объектов НС, регламентирован Положениями по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утв. письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160), "Доходы организаций" ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) и "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
До момента продажи объект НС числится у продавца на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", либо 41 "Товары", субсчет 41-1 "Приобретение объектов НС для перепродажи" (если объект НС приобретался с целью его последующей перепродажи).
Для того чтобы отразить списание объекта недостроя до момента признания доходов и расходов, необходимо использовать счет 45 "Товары отгруженные" с отражением аналитической информации по каждому проданному объекту НС.
Использование счета 45 "Товары отгруженные" обусловлено тем, что недострой передан покупателю до момента государственной регистрации перехода права собственности объекта НС.
Периодом отражения стоимости реализуемого объекта НС является дата подписания между продавцом и покупателем передаточного акта.
Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий (п. 12 ПБУ 9/99):
- компания имеет право на получение этой выручки (вытекает из договора купли-продажи объекта НС);
- сумма выручки может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
- право собственности перешло от организации к покупателю;
- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
При выполнении вышеперечисленных условий (при переходе права собственности на объект к покупателю при регистрации права собственности) компания-продавец признает выручку от реализации недостроя и, соответственно, расходы, связанные с такой реализацией.
Поступления от продажи объекта НС классифицируются как прочие доходы, а расходы, связанные с реализацией, - как прочие расходы (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).
Рассмотрим на примере, как отразить в учете продажу объекта НС.

Пример. Компания приняла решение о продаже недостроенного склада товаров. Фактические расходы на строительство склада на момент принятия решения о ликвидации объекта составили 118 000 000 руб.
Продажная цена недостроя составила 100 000 000 руб., в том числе НДС 15 254 237,29 руб.
На счетах бухгалтерского учета компании операции по строительству и продаже склада товаров отражены следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 08-3 "Строительство объектов основных средств"
Кредит 02, 10, 70, 69
- 118 000 000 руб. - отражены затраты, связанные со строительством склада;
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит 68 "Расчеты по госпошлине"
- 22 000 руб. - отражена госпошлина, подлежащая уплате за регистрацию права собственности на объект НС;
Дебет 08-3 "Строительство объектов основных средств"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 22 000 руб. - отнесена стоимость госпошлины на удорожание стоимости НС;
Дебет 68 "Расчеты по госпошлине"
Кредит 51 "Расчетные счета"
- 22 000 руб. - перечислена госпошлина;
Дебет 45 "Товары отгруженные"
Кредит 08-3 "Строительство объектов основных средств"
- 118 022 000 руб. - отражена стоимость проданного объекта недостроя;
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит 68 "Расчеты по НДС"
- 15 254 237,29 руб. - начислен НДС с продажной стоимости объекта (100 млн руб.);
Дебет 09 "Отложенные налоговые активы" Кредит 68 "Расчеты по налогу на прибыль"
- 16 949 152,44 руб. (84 745 762,21 руб. x 20%) - начислен отложенный налоговый актив (для целей исчисления налога на прибыль отражен доход от реализации недостроя в сумме: 100 000 000 руб. - 15 254 237,29 руб. = 84 745 762,71 руб.);
Дебет 68 "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства"
- 23 604 400 руб. (118 022 000 руб. x 20%) - начислено отложенное налоговое обязательство (для целей исчисления налога на прибыль отражены расходы в сумме 118 022 000 руб.);
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит 91-1 "Прочие доходы"
- 100 000 000 руб. - начислена выручка от реализации недостроя;
Дебет 91-2 "Прочие расходы"
Кредит 68 "Расчеты по НДС"
- 15 254 237,29 руб. - начислен НДС с продажной стоимости объекта (100 млн руб.);
Дебет 68 "Расчеты по НДС"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
- 15 254 237,29 руб. - зачтен НДС, исчисленный к уплате в бюджет в момент подписания акта приема-передачи недостроя;
Дебет 91-2 "Прочие расходы"
Кредит 45 "Товары отгруженные"
- 118 022 000 руб. - списана стоимость реализованного объекта незавершенного строительства;
Дебет 68 "Расчеты по налогу на прибыль"
Кредит 09 "Отложенные налоговые активы"
- 16 949 152,44 руб. - отражено погашение отложенного налогового актива;
Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства"
Кредит 68 "Расчеты по налогу на прибыль"
- 23 604 400 руб. - отражено погашение отложенного налогового обязательства.
В налоговом учете возникает убыток от реализации объекта НС в размере 33 276 237,29 руб. Как уже было отмечено, он не является убытком от реализации амортизируемого имущества, а поэтому в полном объеме относится на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль текущего периода.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 777-08-62 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных


10 ноября 2017 г.
Проект Федерального закона № 311128-7 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части санации страховых организаций"

Законопроект подготовлен во исполнение пункта 3 перечня поручений Президента Российской Федерации В.В. Путина от 9 июля 2017 г. № Пр-1329. Его цель - совершенствование законодательства Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) в части введения возможности осуществления мер по предупреждению банкротства страховой организации с участием Банка по аналогии с процедурой финансового оздоровления кредитных организаций.




25 октября 2017 г.
Проект Федерального закона № 296412-7 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации (в части противодействия хищению денежных средств)"

Целью Законопроекта является закрепление механизма по противодействию несанкционированным переводам денежных средств, не требующего существенных временных и финансовых трудовых затрат, как первый шаг на пути создания унифицированной и комплексной системы противодействия любым несанкционированным операциям на финансовом рынке, которая в дальнейшем может быть распространена и на другие сектора финансового рынка (рынок ценных бумаг, страховой рынок и т.д.).




17 октября 2017 г.
Проект Федерального закона № 287844-7 "О внесении изменений в статью 5 Федерального закона "О потребительском кредите (займе)"

Необходимость принятия данного законопроекта обусловлена тем, что по действующему законодательству очередность погашения требований, предусмотренная ч. 20 ст. 5 Федерального закона "О потребительском кредите (займе)" и подлежащая применению к отношениям по договорам потребительского кредита (займа), ставит граждан-потребителей в худшее положение по сравнению с предпринимателями, к которым применим общий порядок, предусмотренный статьей 319 ГК РФ, которая не допускает установления более высокого приоритета требований по уплате неустойки перед требованиями по погашению основного долга и процентов на него.




15 сентября 2017 г.
Проект Федерального закона № 266932-7 "О внесении изменений в статью 59 Федерального закона "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд"

В рамках законопроекта предлагается изменить редакцию части 3 статьи 59 Федерального закона от 5 апреля 2013 года № 44-ФЗ, чтобы не допустить проведения электронного аукциона при осуществлении закупок товаров, работ, услуг, не включенных в указанные в ч. 2 ст. 59 перечни. Законопроект направлен на поддержание баланса в правоотношениях заказчиков и исполнителей с целью обеспечения качества приобретаемых товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд.




1 сентября 2017 г.
Вступила в силу ст. 2 Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 281-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О средствах массовой информации" и статьи 5 и 38 Федерального закона "О рекламе"

Указанной  статьей предусматривается, что в случае размещения рекламы на телеканале на основании данных, полученных по результатам исследования объема зрительской аудитории телеканалов, рекламодатели, рекламораспространители и их представители и посредники обязаны использовать указанные данные в соответствии с договорами, заключенными указанными лицами или их объединениями с организациями, уполномоченными на проведение указанных исследований Роскомнадзором.



В центре внимания:


Виды и состав градостроительных правоотношений (Болтанова Е.С.)

Дата размещения статьи: 15.11.2017

подробнее>>

Продажа объектов незавершенного строительства: налоговые риски (Стародубцева И.)

Дата размещения статьи: 31.10.2017

подробнее>>

Новые хитрые схемы повышения цены для заказчика строительства (Антонов К.)

Дата размещения статьи: 26.10.2017

подробнее>>

Ликвидация объекта незавершенного строительства (Верещагин С.А.)

Дата размещения статьи: 16.09.2017

подробнее>>

Продажа объекта незавершенного строительства (Знаменщиков С.А.)

Дата размещения статьи: 05.09.2017

подробнее>>
Предпринимательство и право, информационно-аналитический портал © 2011 - 2017
При любом использовании материалов сайта - активная ссылка на сайт lexandbusiness.ru обязательна.

Навигация

Статьи

Сопровождение сайта