Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Доходы иностранных компаний: особенности применения преференций налоговыми агентами (Галочкина А.Б.)

Доходы иностранных компаний: особенности применения преференций налоговыми агентами (Галочкина А.Б.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021

Согласно п. 3 ст. 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в РФ по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ. Статьей 312 НК РФ установлены специальные положения, которые применяются при налогообложении доходов иностранных организаций.
При этом согласно п. 4 ст. 310 НК РФ налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст. 289 НК РФ, должен представлять информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, установленной Приказом ФНС России от 02.03.2016 N ММВ-7-3/115@.
ФНС проанализировала нарушения, которые встречаются при камеральных проверках указанного налогового расчета, по результатам которых предполагается неправомерное применение налогоплательщиками как налоговыми агентами преференций, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения (далее - СОИДН, соглашения), при выплате доходов иностранным организациям (Письмо ФНС России от 20.02.2021 N ШЮ-4-13/2243@).
О том, что нужно знать налоговым агентам по рассматриваемому вопросу, читайте в нашем материале.

Применение пониженных налоговых ставок всегда вызывает повышенный интерес со стороны фискальных органов. И рассматриваемый случай не исключение, тем более что большинством СОИДН предусмотрены преференции при налогообложении отдельных видов доходов, получаемых лицами с постоянным местонахождением в договаривающемся государстве от источников в Российской Федерации.
Налоговые преференции, предусмотренные п. 3 ст. 310 НК РФ, предоставляются при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждений, предусмотренных п. 1 ст. 312 НК РФ, а именно:
- подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет соглашение. Такое подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту представляется также перевод на русский язык;
- подтверждения того, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.
В случае несоблюдения данных условий налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет соответствующие суммы налога, исчисленные по общим, а не пониженным налоговым ставкам.

Подтверждение постоянного местонахождения иностранной компании в государстве, с которым Российской Федерацией заключено СОИДН

Действующим законодательством РФ не установлены содержательные критерии и формальные требования к сертификатам, подтверждающим налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве в значении СОИДН. По мнению ФНС, такие документы могут рассматриваться как должное подтверждение российскими налоговыми агентами и налоговыми органами в случае, если содержат в том числе:
- наименование налогоплательщика;
- подпись уполномоченного должностного лица компетентного органа иностранного государства;
- период действия (может быть не указан);
- наименование СОИДН (может быть не указано);
- указание на то, что данное лицо является резидентом или лицом с постоянным местом пребывания в данной юрисдикции.
Если комплект документов, подтверждающих налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, представленный налогоплательщиком, не соответствует вышеназванным критериям, то налоговый орган может выставить в адрес налогоплательщика требование о представлении иных документов с обоснованием причин, по которым представленные налогоплательщиком документы не могут быть приняты во внимание или являются недостаточными.
Налоговики уточняют: если налогоплательщик не представит документы по требованию, то налоговый орган вправе отказать в предоставлении льготной ставки или освобождении у источника выплаты.
Компетентный орган иностранного государства. Сертификат резидентства должен быть заверен компетентным органом иностранного государства, в полномочия которого входят в том числе:
- выдача и заверение сертификата и (или) назначение уполномоченного должным образом представителя, ответственного за выдачу и заверение соответствующего сертификата;
- регулирование процедуры и способа выдачи сертификата (на бумажном носителе или в электронном виде).
Сведения о компетентном органе, как правило, указаны в статье "Общие определения" СОИДН. Например, в соответствии с пп. "i" п. 1 ст. 3 "Некоторые общие определения" Соглашения между Правительством РФ и Правительством Королевства Нидерландов от 16.12.1996 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" термин "компетентный орган" применительно к Королевству Нидерландов означает министра финансов или его уполномоченного должным образом представителя.
Соответственно, необходимо обращать внимание на то, как трактуется термин "компетентный орган" в соглашениях.
Период действия и сроки представления налоговым агентам сертификатов. В сертификате может быть указан конкретный период подтверждения статуса налогоплательщика, а может не указываться. Налоговые органы придерживаются следующего правила: если сертификат содержит указание на конкретный период, в рамках (пределах) которого подтверждается статус налогоплательщика как налогового резидента соответствующего государства, то данный документ считается подтверждающим налоговое резидентство налогоплательщика в течение всего обозначенного периода. В случае если документ, подтверждающий налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, не содержит информации о периоде, за который подтверждается статус налогоплательщика, таковым считается календарный год, в котором упомянутый документ был выдан (Письма Минфина России от 19.08.2015 N 03-08-05/47828, от 19.12.2018 N 03-08-05/92537).
При этом на практике встречаются случаи, когда сертификат содержит указание на период выплаты дохода, но был выдан компетентным органом иностранного государства и (или) представлен налогоплательщику или проводящему камеральную налоговую проверку налоговому органу после даты выплаты дохода, а также указание на более ранний/поздний период по сравнению с периодом выплаты дохода. В этих случаях налоговые органы считают неправомерным применение налоговыми агентами преференций, предусмотренных СОИДН.
При этом положениями п. 1 ст. 312 НК РФ предусмотрена обязанность подтверждения иностранной организацией своего статуса только до даты выплаты дохода, а не в каждом налоговом периоде. Кроме того, суды делают выводы о том, что если контракты российской компании с иностранными контрагентами являются длящимися, то наличие сертификатов резидентства за более ранний и последующий периоды по сравнению с моментом выплаты дохода не влияет на право избежания двойного налогообложения, предусмотренное нормами международных соглашений (Определение ВС РФ от 23.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1210). Данного подхода придерживается и Минфин России (Письмо от 15.07.2015 N 03-08-13/40642).
На основании приведенных норм и актов ФНС делает вывод о том, что отказ налоговым органом в применении преференций, предусмотренных СОИДН, не может считаться обоснованным в случаях, если представленные сертификаты:
- содержат указание на период выплаты дохода, но были выданы компетентным органом иностранного государства после даты выплаты дохода и (или) представлены в налоговый орган с нарушением срока, например вместе с письменными возражениями на акт камеральной налоговой проверки либо в рамках обжалования в вышестоящий налоговый орган;
- содержат указание на более ранний и последующий периоды по сравнению с периодом выплаты дохода в случае, если правоотношения являются длящимися.
В отношении выплаты дивидендов налоговики уточняют, что даже при условии регулярной выплаты данного вида доходов они не относятся к длящимся правоотношениям, в связи с чем наличие сертификата необходимо за каждый налоговый период.

Подтверждение фактического права на получение соответствующего дохода

Еще в Письме ФНС России от 28.04.2018 N СА-4-9/8285 было сказано, что в случаях выявления фактов размывания налоговой базы и выведения из-под налогообложения доходов концепция лица, имеющего фактическое право на доход (бенефициарного собственника), используется в качестве универсального инструмента по борьбе со злоупотреблениями нормами международных соглашений.
При этом фактический получатель (бенефициарный собственник) дохода применяется не в узком техническом смысле, а должен пониматься исходя из целей и задач международных договоров об избежании двойного налогообложения и с учетом таких основных принципов, как предотвращение злоупотребления положениями договора и преобладание сущности над формой. В частности, с целями и задачами международных налоговых соглашений несовместимо предоставление освобождения от уплаты налога у источника выплаты дохода в случае, когда получающий доход резидент другого государства выступает в качестве подставного лица для другого субъекта, который фактически является бенефициаром рассматриваемого дохода.
Соглашения об избежании двойного налогообложения не могут применяться к ситуациям, когда стоящие за предоставлением финансирования и выплатой дохода отношения не связаны с привлечением иностранного капитала в российскую экономику, а действия участников этих отношений направлены лишь на создание удобного (льготного) налогового режима. Льготы по международным соглашениям об избежании двойного налогообложения применяются только в отношении налогового резидента, который является действительным получателем дохода.
Налоговики проанализировали причины отказов налоговых органов в применении преференций, предусмотренных СОИДН, в связи с представлением неполного, по их мнению, комплекта документов. На практике налоговые органы считают обязательным наличие писем-подтверждений. Налогоплательщики при отсутствии таких писем представляют иные документы, подтверждающие фактическое право на доход (кредитные договоры (соглашения) - в случае выплаты процентов, лицензионные соглашения - в случае выплаты роялти).
ФНС отмечает, что недопустим формальный подход в данном случае: необходимо проверять непосредственно лицо, претендующее на получение преференций, на его соответствие понятию фактического собственника дохода.
Обобщив сложившуюся практику, а также учитывая позицию контролирующих органов (Письма ФНС России от 06.05.2019 N СА-4-7/8448, Минфина России от 09.04.2014 N 03-00-РЗ/16236, от 27.03.2015 N 03-08-05/16994), ФНС приводит следующие признаки кондуитной (технической) иностранной компании:
- деятельность иностранной компании не имеет признаков отдельной части бизнеса (бизнес-цели);
- отсутствуют какие-либо операции, обусловливающие хозяйственную деятельность;
- платежи обладают "транзитным" характером;
- деятельность иностранной компании не сопряжена с финансовыми и иными рисками, нормальными для предпринимательской деятельности;
- иностранная компания не получает выгоды от распоряжения (использования) доходом;
- сотрудники иностранной компании фактически не осуществляют в отношении ее функций контроля и управления.
Соответственно, при анализе представленного налогоплательщиком в качестве подтверждения фактического права на доход комплекта документов налоговые органы должны учитывать и характер произведенных выплат. Так, например, при выплате роялти налогоплательщику достаточно представить лицензионный договор с получателем дохода, без соответствующего письма-подтверждения со стороны иностранного контрагента.

В каком государстве платить налог: выбора нет

В целях поощрения инвестиций международными договорами может быть предусмотрено освобождение доходов, полученных при совершении трансграничных операций, от взимания налога в Российской Федерации (полностью или в части), в качестве способа устранения двойного налогообложения. При этом участники указанных операций не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги (п. 9 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (выпущен Президиумом ВС РФ 12.07.2017)).
ФНС еще раз отмечает, что положения СОИДН не предоставляют налогоплательщикам право произвольного выбора в отношении необходимости уплаты налога с соответствующего дохода на территории Российской Федерации или другого договаривающегося государства.
Наличие в ряде соглашений формулировки о том, что доходы, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом договаривающемся государстве, "могут облагаться налогом в этом другом государстве", и одновременно формулировки "могут также облагаться налогами в договаривающемся государстве, в котором они возникают" означает, что государство, налоговым резидентом которого является получатель таких доходов, обладает неограниченным правом на взимание налога с этого вида доходов. Одновременно данная норма сохраняет возможность взимания налога в Российской Федерации как государстве источника дохода, ограничивая максимальный размер применяемой при этом налоговой ставки. Иными словами, двойное налогообложение устраняется частичным освобождением дохода от взимания налога в Российской Федерации. При этом участники указанных операций не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги.
Неисполнение налогоплательщиками обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранных организаций от источников в РФ в данном случае является основанием для привлечения налоговых агентов к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, доначисления налога на доходы иностранных организаций и начисления пени в соответствии со ст. 75 НК РФ. Штраф по ст. 123 НК РФ составляет 20% от суммы, подлежащей удержанию.

Налоговый статус отдельных иностранных лиц

Налоговым агентам нужно знать и помнить еще и о том, что если с государством заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, то из него могут быть исключения: положения СОИДН могут не распространяться на отдельных лиц, поименованных в каждом соглашении.
ФНС приводит следующие примеры.
Так, партнерства с ограниченной ответственностью (Limited Liability Partnership, LLP), созданные в соответствии с законодательством Великобритании, прямо исключены из числа субъектов, к которым применяются положения Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.1994 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества". Указанная норма содержится в пп. "е" п. 1 ст. 3 данного документа.
Аналогичные особенности предусмотрены абз. 3 ст. 4 Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.1992 в отношении партнерств, созданных в соответствии с законодательством США.
Соответственно, на указанные организации налоговые преференции не распространяются. При этом исключения лиц отдельных категорий из состава лиц, на которых не распространяются положения отдельных СОИДН, не ограничиваются указанными примерами.

* * *

ФНС на основании анализа нарушений, обнаруженных при камеральных проверках налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, дала ряд рекомендаций, полезных налоговых агентам.
Налоговые агенты при выплате доходов иностранным организациям и предоставлении налоговых преференций в виде пониженной налоговой ставки должны в том числе учитывать следующее:
- соблюдать условия, предусмотренные ст. 312 НК РФ;
- применять корректное толкование положений ряда отдельных СОИДН;
- не применять преференции СОИДН в отношении лиц, на которых не распространяются положения соответствующего соглашения.
Кроме этого, ФНС сформулировала признаки кондуитной (технической) иностранной компании, которая не может рассматриваться как лицо, имеющее фактическое право на получаемый доход.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
12 августа 2021 г.
Проект Федерального закона № 1230880-7 "Об особенностях правового положения акционерных обществ работников (народных предприятий)"

Целью законопроекта является ликвидация основных правовых коллизий и препятствий для нормальной работы народных предприятий. Вносимые изменения должны устранить ряд правовых неточностей, уточнить ряд положений и норм данного закона, а также снять искусственные ограничения по созданию акционерных обществ работников (народных предприятий)

6 августа 2021 г.
Проект Федерального закона № 1227922-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О внеуличном транспорте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Целью законопроекта является совершенствование законодательства РФ в области внеуличного транспорта. Предлагаемые законопроектом нормы об установлении перевозчиками нерегулируемых тарифов относятся к видам внеуличного транспорта, фактически не субсидируемых субъектами РФ (канатные дороги, фуникулеры) и не приведут к ухудшению уровня транспортного обслуживания или снижению ценовой доступности перевозок пассажиров и багажа метрополитеном.

28 июля 2021 г.
Проект Федерального закона № 1223203-7 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Законопроект предусматривает создание публично-правовой компании "Фонд развития территорий" путем реорганизации Фонда ЖКХ и Фонда защиты прав дольщиков с одновременным сочетанием их слияния и преобразования Фонда ЖКХ. При этом Фонд развития территорий будет являться правопреемником указанных организаций и осуществлять функции, исполняемые в настоящее время Фондом ЖКХ и Фондом защиты прав дольщиков.

23 июля 2021 г.
Проект Федерального закона № 1219898-7 "О внесении изменений в статьи 8 и 14 Федерального закона "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации"

В частности, законопроектом предлагается внести изменения в ст. 14 Федерального закона "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", в соответствии с которыми предлагается сохранить существующий трехгодичный срок ограничения на получение поддержки при нарушении субъектами МСП порядка и условий оказания поддержки, связанных с нецелевым использованием средств поддержки или представлением недостоверных (ложных) сведений и документов.

19 июля 2021 г.
Проект Федерального закона № 1217297-7 "О внесении изменения в статью 2 Федерального закона "Об особенностях исполнения судебных актов, актов других органов и должностных лиц, а также возврата просроченной задолженности в период распространения новой коронавирусной инфекции"

Целью законопроекта является установление в отношении должников-граждан запрета на наложение ареста и изъятие принадлежащего им  движимого имущества по 31 декабря 2022 года включительно. Его принятие позволит в условиях продолжения распространения новой коронавирусной инфекции поддержать должников-граждан, оказавшихся в трудной жизненной ситуации.

В центре внимания:

Доходы иностранных компаний: особенности применения преференций налоговыми агентами (Галочкина А.Б.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021

Проверки Росприроднадзора: новый Регламент (Рябинин В.В.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021

Перевод работника в связи с производственной необходимостью (Тишин А.П.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021

Контроль на короткой дистанции. Будущее проверок бизнеса в России (Жиркова А., Шестакова Е.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021

Если товар пропал по дороге. Отражение в учете покупателя возмещения, полученного от перевозчика (Бурсулая Т.)

Дата размещения статьи: 13.08.2021