Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Что выгоднее: продать товар с условием обратного выкупа или действовать через посредника (Бережная Ю.Н.)

Что выгоднее: продать товар с условием обратного выкупа или действовать через посредника (Бережная Ю.Н.)

Дата размещения статьи: 02.09.2012

Заменой посреднического договора на продажу товаров может стать договор купли-продажи с условием обратного выкупа товара, если покупатель не сможет его в дальнейшем реализовать. Однако налоговые последствия этих операций будут различными.

На практике компании часто прибегают к услугам посредников для реализации товара, поскольку у них есть налаженные схемы сбыта, опыт и необходимая специализация. Однако не все организации заключают посреднические договоры по причине особого внимания к ним налоговых органов, а также угрозы юридической переквалификации сделки в куплю-продажу. Некоторые компании предпочитают составить с покупателем договор купли-продажи с условием возврата товара, который последний не сможет реализовать. Рассмотрим, какой из предложенных вариантов выгоднее для продавца.

Вариант первый - продажа товара через посредника

Для продажи товара можно использовать любой из посреднических договоров: договор поручения, договор комиссии и агентский договор. Во всех трех случаях одна сторона обязуется совершить в интересах другой стороны какие-либо действия и осуществить определенные сделки.
Плюс в том, что обязанность по начислению НДС у собственника товара откладывается до момента реализации товара посредником конечному покупателю. Объектом обложения НДС признается реализация товаров, работ или услуг, то есть переход права собственности на них на территории РФ (ст. ст. 39 и 146 НК РФ). При передаче товара право собственности к посреднику не переходит, поэтому владелец ТМЦ не должен начислять НДС и выставлять счета-фактуры. Такие разъяснения Минфин России дал в Письме от 18.05.2007 N 03-07-08/120. Суды придерживаются аналогичной позиции (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.01.2012 по делу N А56-22357/2011, от 18.07.2011 по делу N А56-56435/2010, от 12.07.2011 по делу N А56-60411/2010, от 07.02.2011 по делу N А56-16941/2010, от 27.01.2011 по делу N А56-45295/2010 и от 14.09.2010 по делу N А56-6562/2010).

Примечание. Так как при передаче товара посреднику право собственности к нему не переходит, доходов, облагаемых налогом на прибыль и НДС, у собственника товаров на эту дату не возникает.

Собственник товара начисляет НДС только в периоде реализации товара посредником конечному покупателю (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.08.2011 по делу N А56-74153/2010 и от 22.02.2011 по делу N А56-51106/2010). При этом датой отгрузки товаров, работ или услуг признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного посредником на имя покупателя (Письма Минфина России от 28.07.2011 N 03-07-09/23 и от 22.06.2010 N 03-07-09/37). О моменте реализации товара, работ или услуг собственнику сообщает посредник в форме отчета.
Плюс в том, что доход от продажи для целей налога на прибыль определяется также после реализации товара посредником конечному покупателю. Для налога на прибыль датой реализации, так же как и для НДС, будет признаваться дата продажи товара посредником. Соответственно, выручку продавец должен включить в доходы только после перехода права собственности на товар конечному покупателю.
Минус в том, что налоговые органы могут переквалифицировать сделку. При проверке посреднических сделок налоговики нередко полагают, что договор комиссии скрывает куплю-продажу. И делают вывод - сделка подлежит юридической переквалификации на основании пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ. Согласно этой норме инспекторы могут взыскать с организации налог, если обязанность по его уплате возникла по причине изменения инспекторами квалификации сделки (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.03.2008 N Ф04-2012/2008(2392-А46-19)). В подобной ситуации комитента могут обвинить в несвоевременном отражении выручки от реализации товаров в целях уплаты налога на прибыль и НДС.
Посреднический договор может быть переквалифицирован в куплю-продажу, если в нем, в частности, содержится условие о том, что комиссионер должен оплатить переданный ему товар независимо от того, реализован он или нет.
Если посредник не представит отчет по сделке, налоговики также могут усомниться, что такая сделка является посреднической. Ведь посредник обязан представлять комитенту или принципалу отчеты в порядке и сроки, которые предусмотрены договором (ст. ст. 999 и 1008 ГК РФ).

Примечание. Если посредник не представит отчет по сделке, налоговики могут счесть посредническую сделку притворной.

На практике некоторые посредники не составляют отчеты, ссылаясь на отсутствие соответствующего условия в договоре. Такая ссылка не убедит налоговиков и судей в посредническом характере сделки, даже несмотря на наличие договора комиссии или агентского соглашения (Постановления ФАС Западно-Сибирского от 20.03.2008 N Ф04-2012/2008(2392-А46-19) и Северо-Западного от 14.02.2008 по делу N А05-4560/2007 округов).
Плюс в возможности выставления сводных счетов-фактур. Если отношения между сторонами по посредническим договорам носят длящийся характер, комитент или принципал может выставлять посреднику сводные счета-фактуры, тем более что посредник не претендует на вычет по ним. В рассматриваемой ситуации основанием для вычета НДС у конечного покупателя является документ, выставленный посредником, а не собственником товара (п. 1 ст. 169 НК РФ).
Налоговики на местах могут оспорить такие выводы, но нередко судьи принимают сторону налогоплательщика (Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.10.2007 по делу N А32-7553/2007-51/100 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 21.12.2007 N 17091/07), от 23.10.2007 по делу N А32-6537/2007-33/135 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 07.02.2008 N 347/08), Десятого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2011 по делу N А41-3045/10 (оставлено в силе Постановлением ФАС Московского округа от 21.07.2011 N КА-А41/7344-11)).
Плюс в том, что посредник вправе продать товар дороже. Посредник, используя свой профессиональный опыт, может провести сделку на более выгодных условиях. В этом случае в соответствии со ст. 992 ГК РФ дополнительная выгода, полученная от покупателя, делится между сторонами договора поровну, однако в договоре стороны могут предусмотреть и иной порядок ее распределения.
Если договором предусмотрено, что дополнительная выгода является доходом посредника, она облагается у него НДС (к примеру, Письма УФНС России по г. Москве от 17.04.2007 N 20-12/035144, УМНС России по г. Москве от 06.03.2003 N 24-11/13281).
Некоторые суды считают, что, если договором комиссии не предусмотрена цена реализации товара, сумма, полученная сверх его рыночной стоимости, является не дополнительной выгодой, а вознаграждением комиссионера (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.02.2012 по делу N А02-271/2011).
В Письме Минфина России от 05.06.2008 N 03-03-06/1/347 отмечено, что дополнительная выгода должна учитываться комитентом в доходах для целей налогообложения прибыли в полном объеме вместе с основным доходом от сделки, совершенной комиссионером.
Плюс в том, что посредник обязан возместить убытки, если продаст товар дешевле. Посредник, реализовавший товары, работы или услуги по цене ниже согласованной с комитентом, обязан возместить последнему возникшую разницу, если не докажет, что у него не было возможности продать имущество по согласованной цене и продажа по более низкой цене предотвратила еще большие убытки (п. 2 ст. 995 ГК РФ). Выплачивая разницу в цене, комиссионер фактически возмещает комитенту убытки (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Отметим, что, если комиссионер докажет необходимость продажи товара по более низкой цене, суд, скорее всего, примет его сторону (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2008 по делу N А66-11108/2006).
Сумма возмещения убытков, полученная от посредника, не влияет на налоговые обязательства комитента по НДС, поскольку она получена за нарушение условий договора, а не в качестве оплаты товаров, работ или услуг. Однако не исключено, что налоговики будут настаивать на включении рассматриваемой суммы в облагаемую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Но есть судебное решение, согласно которому суммы, перечисленные в счет возмещения упущенной выгоды, не облагаются НДС (Постановление ФАС Московского округа от 31.01.2011 по делу N А40-169926/09-115-1286). Суд указал, что упущенная выгода не рассматривается законодателем в качестве объекта обложения НДС, а значит, полученные суммы не включаются в базу по этому налогу.

Вариант второй - продажа товара с условием обратного выкупа

При покупке отдельных товаров крупные покупатели (сетевые магазины) нередко указывают в договоре условие об обратном выкупе продавцом части качественных товаров, не проданных в определенный договором срок. Этим они страхуют собственные риски закупки неликвидного товара. Однако эта практика устоялась и иногда с успехом заменяет посреднические договоры.
Минус в необходимости начислить НДС и налог на прибыль в периоде передачи товара перепродавцу. Ведь к нему перешло право собственности. Некоторые компании, пытаясь отложить период начисления налога на прибыль, предусматривают особый переход права собственности к перепродавцу. Например, после оплаты товара. Однако в этом случае собственник товара должен обеспечить контроль над принадлежащим ему имуществом. Следовательно, перепродавец лишается возможности реализовать товар дальше, и сделка перестает приносить нужный эффект.
При отсутствии контроля собственника инспекторы, скорее всего, признают особый переход права собственности фиктивным и доначислят продавцу налог на прибыль в периоде отгрузки на основании п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 N 98.
Плюс в применении продавцом вычета по НДС при возврате товара. Случаи, когда покупатель вправе отказаться от исполнения сделки купли-продажи и вернуть товар продавцу, перечислены в ст. ст. 464, 466, 468, 475, 480 и 482 ГК РФ. Все они обусловлены неисполнением продавцом тех или иных условий договора. А возврат пригодного товара по причинам, не перечисленным в Гражданском кодексе, следует расценивать как обычную реализацию, когда стороны меняются местами. То есть покупатель становится продавцом, а продавец покупателем.
При возврате товаров, принятых покупателем на учет, счет-фактура по этим товарам выставляется покупателем в общем порядке. На основании данного счета-фактуры продавец вправе принять к вычету НДС по таким товарам. При этом корректировочные счета-фактуры продавцом не выставляются и изменения в первичные документы, оформленные продавцом при первичной отгрузке, также не вносятся. Ведь на дату их составления они были оформлены правильно.
Что касается возврата покупателем товаров, которые не приняты им на учет, то в этом случае продавцу следует выставлять корректировочные счета-фактуры (Письма Минфина России от 02.03.2012 N 03-07-09/17, от 27.02.2012 N 03-07-09/11 и от 20.02.2012 N 03-07-09/08).
Таким образом, согласно официальной позиции при возврате принятых на учет товаров покупатель должен начислить НДС к уплате в бюджет и оформлять счет-фактуру, который будет являться для продавца основанием для вычета.
Суды согласны с тем, что при возврате товара применение вычета НДС продавцом возможно именно на основании счета-фактуры, выставленного покупателем (Постановления ФАС Московского от 15.02.2012 по делу N А40-48368/11-115-156 и Центрального от 18.08.2011 по делу N А68-7345/2010 округов). Отметим, что корректировать налоговую базу периода первоначальной реализации товара неправомерно (Постановления ФАС Центрального от 02.12.2011 по делу N А54-169/2011 и Волго-Вятского от 29.08.2011 по делу N А28-11915/2010 округов). О возврате негодного товара см. во врезке на с. 51.

Примечание. При возврате некачественного товара у продавца могут быть сложности с вычетом НДС
При возврате некачественного товара продавцу налоговые последствия при обоих вариантах сходные. Ведь даже при посреднической сделке брак или порча обычно обнаруживается уже после того, как товар передан конечному покупателю (здесь мы не рассматриваем возврат товара посредником до его продажи конечному покупателю, так как эта операция не влияет ни на НДС, ни на налог на прибыль).
По налогу на прибыль возврат негодного товара исправляется путем корректировок. Ведь в этом случае поставщик не выполнил свое обязательство поставить товар надлежащего качества, следовательно, первоначальный договор признается не исполненным в этой части. Поскольку в периоде отгрузки продавец переплатил налог на прибыль, то он может внести корректировки в периоде возврата товара. Претензий у инспекции, скорее всего, не будет, так как даже ошибки, приведшие к переплате, можно исправлять в периоде их выявления (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ).
В целях НДС возврат негодного товара рассматривается как обратная реализация, если перепродавец или конечный покупатель на момент возврата уже приняли товар к учету.
"Входной" НДС по возвращенному товару бывший продавец может принять к вычету, если планирует использовать его в деятельности, облагаемой НДС. Такой вывод вытекает из положений п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172 НК РФ.
При невозможности использования возвращенного товара для целей, облагаемых НДС, даже в качестве вторсырья (как это обычно и бывает) вычет НДС неправомерен.
Если перепродавец или конечный покупатель на момент возврата еще не приняли негодный товар к учету, то его возврат не признается обратной реализацией. На основании корректировочного счета-фактуры продавец заявляет вычет НДС в периоде возврата товара (при уменьшении стоимости поставки).
Однако если возвращенный товар непригоден для использования в деятельности, облагаемой НДС, то "входной" налог, принятый к вычету ранее, продавцу придется восстановить (Письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 и от 07.06.2011 N 03-03-06/1/332, ФНС России от 23.03.2007 N ММ-6-03/233@).
С этим можно поспорить, поскольку в НК РФ нет норм, обязывающих налогоплательщика при списании неликвидной продукции восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11).

Примечание. Согласно официальной позиции при возврате принятых на учет товаров покупатель должен начислить НДС и выставить счет-фактуру, который будет являться для продавца основанием для применения налогового вычета.

Минус, если перепродавец не является плательщиком НДС. Если покупатель, возвращающий пригодный товар, который им был принят к учету, не является плательщиком НДС, то он не вправе выставить счет-фактуру. А значит, бывший продавец лишается права на налоговый вычет на основании п. 1 ст. 172 НК РФ.
Требование о наличии счета-фактуры, выставленного покупателем, для применения вычета продавцом, получившим товар обратно, справедливо и для ситуации, когда товар возвращается на основании соглашения о расторжении договора поставки (Постановление ФАС Центрального округа от 03.09.2010 по делу N А14-17198/2009606/28).
Минус в связи с возникновением дополнительной сделки купли-продажи. При обратной реализации пригодного товара в текущем периоде бывший продавец должен отразить соответствующие доходы и расходы, связанные с выкупом.
Также бывший покупатель оформляет в адрес первоначального продавца накладную по форме N ТОРГ-12 (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132). Причем стороны вправе отразить продажу товара по той же цене, по которой он был реализован ранее. Ведь такая стоимость должна основываться на реальных затратах на приобретение товара у первоначального поставщика или на его производство (Письма Минфина России от 05.02.2010 N 03-03-06/1/51 и ФНС России от 17.07.2009 N 3-2-06/77).

Таблица. Налоговые последствия для продавца товаров (принципала или комитента) при разных способах оформления сделки

Операция	Посреднический договор		Договор купли-продажи с обратным выкупом
Операция	НДС	Налог на прибыль	НДС	Налог на прибыль
Передача товара посреднику или перепродавцу	Не возникает	Не возникает	Начисляется с выручки	Выручка включается в доходы, стоимость товара в расходы
Продажа товаров конечному покупателю посредником или перепродавцом	Начисляется с выручки	Выручка - в доходы, стоимость товара - в расходы	Не возникает	Не возникает
Возврат пригодного товара посредником или перепродавцом	Не возникает	Не возникает	Сделка признается обратной реализацией, поэтому начисляется НДС и предъявляется вычет	Сделка признается обратной реализацией, отражаются соответствующие доходы и расходы
Возврат посредником или перепродавцом товара, не пригодного для дальнейшей продажи	Не возникает	Не возникает	Сделка признается обратной реализацией, поэтому начисляется НДС, однако вычет предъявлять рискованно	Сделка признается расторгнутой, отражаются соответствующие доходы и расходы в периоде возврата
Продажа посредником или перепродавцом товара по более высокой цене	Выгода делится по соглашению сторон		Выгода является доходом перепродавца

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

Бесплатная консультация юриста по телефонам:

Москва, Московская область
+7 (499) 703-47-96
Санкт-Петербург, Ленинградская область
+7 (812) 309-56-72
Федеральный номер
8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

28 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 996066-7 "О внесении изменения в Федеральный закон "О банках и банковской деятельности"

Цель законопроекта - повышение информированности вкладчика об условиях привлечения денежных средств физических лиц во вклады, а также снижение рисков вкладчиков при принятии решения о выборе конкретного вклада и кредитной организации, привлекающей денежные средства во вклады. Изложение условий договора банковского вклада в стандартной табличной форме и информирование вкладчика о минимальной гарантированной процентной ставке по вкладу позволит потребителю сравнивать условия разных банков

20 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 992248-7 "О внесении изменений в КоАП РФ по вопросам защиты прав и законных интересов физических лиц при совершении действий, направленных на возврат просроченной задолженности"

Законопроект направлен на усовершенствование механизма защиты прав граждан от недобросовестных действий при осуществлении возврата просроченной задолженности. Помимо этого, предлагаемое законопроектом изменение компетенции рассмотрения статьи 14.57 КоАП снизит нагрузку на судебные органы.

14 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 988027-7 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ"

Законопроектом устанавливается возможность использования системы налогообложения в виде ЕНВД и патентной системы налогообложения для субъектов предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли маркированной продукцией на период с 1 сентября 2020 г. по 31 декабря 2021 г. включительно.

7 июля 2020 г.
Проект Федерального закона № 983620-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ"

Цель законопроекта - обеспечение баланса интересов как участника долевого строительства, так и застройщика. Также он призван обеспечить нормативные рамки взаимодействия сторон при возникновении спорных вопросов.

28 июня 2020 г.
Проект Федерального закона № 979423-7 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ"

Законопроектом предлагается ввести гуманитарный сбор в размере 5 процентов от средств полученных рекламораспространителями за предоставление своих услуг. Цель данного сбора - оказание помощи гражданам России, оказавшимся в трудной жизненной ситуации и нуждающимся в лечении.