Быстрая навигация: Каталог статей > Иные вопросы > Стандартизация процесса формирования учетной информации (Корабельникова Л.С.)

Стандартизация процесса формирования учетной информации (Корабельникова Л.С.)

Дата размещения статьи: 19.08.2016

Статья посвящена проблеме повышения качества учетной информации путем синтезирования теории формирования учетной информации и теории менеджмента качества, посредством определения состава внутренних стандартов экономического субъекта в разрезе этапов учетного процесса и их увязки с формируемыми качественными характеристиками учетной информации. 

В настоящее время повышение качества формируемой хозяйствующими субъектами экономической информации является основным направлением развития бухгалтерского учета и отчетности. Исходя из определения процесса, приведенного в Стандарте ИСО 9000:2015 (процесс - это ряд взаимосвязанных или взаимодействующих операций, преобразующий входные данные в выходные [5]), учетную систему следует рассматривать как процесс, результатом которого является превращение массива данных в систематизированную, обобщенную и одновременно детализированную отчетную информацию, являющуюся основой принятия управленческих решений различного уровня. Таким образом, повышению качества учетной информации может способствовать процессный подход к ее формированию, который предполагает идентификацию учетных процессов и управление ими для получения заданного результата. Процессный подход является одним из основополагающих принципов всеобщего менеджмента качества (Total quality management - TQM) - современной философии управления.

Процессный подход предполагает формирование учетной информации стандартным образом с минимальными отклонениями от заданных параметров, определяя, таким образом, необходимость стандартизации самого процесса.

Понятие "стандартизация" широко используется как в теории менеджмента качества, так и в техническом регулировании и обеспечении безопасности продукции. Официальное определение понятия закреплено в Федеральном законе от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании": стандартизация - это деятельность по установлению правил и характеристик в целях их добровольного многократного использования, направленная на достижение упорядоченности в сферах производства и обращения продукции и повышение конкурентоспособности продукции [1].

В нормативной документации системы ГОСТ стандартизация определяется как деятельность, направленная на достижение оптимальной степени упорядочения в определенной области посредством установления положений для всеобщего и многократного использования в отношении реально существующих или потенциальных задач [4].

Сущность понятия "стандартизация" применительно к процессу формирования учетной информации детально исследуется С.Н. Поленовой, которая отмечает отсутствие единого взгляда на трактовку данного понятия в учетной литературе [9]. Так, одни авторы (А.В. Глущенко, В.В. Бурцев, Ю.С. Харчева) рассматривают стандартизацию как деятельность, преимущественно нормотворческого характера. Другие (К.С. Мост, Н.Г. Сапожникова, Е.М. Егорова) относят стандартизацию к результатам деятельности, которая представлена "ограниченным набором альтернативных методов для обеспечения гибкости бухгалтерского учета" [10, с. 165].

С позиции процессного подхода к формированию учетной информации наиболее точным и емким представляется определение стандартизации, сформулированное С.Н. Поленовой: "деятельность по выработке правил (норм, требований, принципов, допущений, методик и пр.), способствующих упорядочению и оптимизации бухгалтерского учета для выполнения задач с минимальными затратами, также контролю их соблюдения" [9]. В этом определении сделан акцент на упорядочение процесса формирования учетной информации, сокращение затрат на его осуществление, а также на необходимость контроля соблюдения выработанных правил, что в полной мере соответствует теории процессного подхода.

Особенностью учетной информации является ее использование на международном, национальном, отраслевом, внутрифирменном уровнях. Большое количество пользователей и их разнонаправленные интересы обусловили необходимость официальной государственной стандартизации бухгалтерского учета.

Основу бухгалтерского законодательства составляет Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) [2], целью которого являются установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, и создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета.

В систему нормативного регулирования бухгалтерского учета также включены стандарты различных уровней (федеральные, отраслевые, экономического субъекта) и рекомендации в области бухгалтерского учета (ст. 21 Закона N 402-ФЗ).

Исходя из специфики и объемов деятельности, условий хозяйствования и информационных потребностей экономический субъект имеет возможность, опираясь на федеральные и отраслевые стандарты, разрабатывать собственные стандарты, которые предназначены для упорядочения деятельности организации и ведения ею бухгалтерского учета (ч. 11 ст. 21 Закона N 402-ФЗ). Наличие внутренних стандартов является требованием законодательства. И если федеральный стандарт представляет собой минимально необходимые требования к бухгалтерскому учету, а также допустимые способы ведения бухгалтерского учета, то стандарты экономического субъекта должны исчерпывающе полно регламентировать учет конкретных объектов, исходя из специфики его деятельности.

Таким образом, внутренний стандарт можно определить как официальный документ экономического субъекта, регламентирующий порядок формирования и/или устанавливающий необходимые качественные характеристики учетной и отчетной информации в зависимости от специфики деятельности и условий хозяйствования субъекта.

Анализ научных публикаций показал, что в настоящее время достаточно широко освещены теоретические и методические вопросы, касающиеся формирования учетной политики как внутреннего стандарта организации. Вместе с тем комплексный подход к разработке внутренних стандартов формирования учетной информации пока не нашел должного освещения, отсутствует единый подход к определению состава, структуры и порядка формирования стандартов экономического субъекта, а также не прослеживается устойчивая связь между стандартами экономического субъекта и качественными характеристиками формируемой учетной информации.

Безусловно, ключевым документом - представителем внутренних стандартов является учетная политика, обязанность формирования которой закреплена на законодательном уровне. Сама категория "учетная политика" (англ. "accounting policies") имеет в своей основе традиционное допущение американской правовой доктрины ограниченности вмешательства государства в регулирование отношений экономических субъектов с заинтересованными пользователями и связана с реализацией концепции самостоятельности хозяйствующих субъектов при удовлетворении потребностей пользователей путем применения ими альтернативных и диспозитивных норм правового регулирования бухгалтерского учета. Официальное закрепление термина "учетная политика" в отечественном бухгалтерском законодательстве произошло в период начала реформирования отечественной системы бухгалтерского учета с целью обеспечить ее соответствие принципам учета и отчетности, признанным на международном уровне. В настоящее время термин "учетная политика" получил достаточно широкое распространение в отечественной учетной литературе и на практике.

В настоящее время официальное определение термина "учетная политика" как совокупности способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета закреплено в Федеральном законе "О бухгалтерском учете". Конкретизируется данное определение в Федеральном стандарте - Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/2008), утвержденном Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, согласно которому под учетной политикой следует понимать принятую "совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности". При этом к способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной жизни, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации [3].

Раскрывая содержание понятия "учетная политика", отметим, что приведенное определение в полной мере коррелирует с понятием метода бухгалтерского учета. С другой стороны, если рассматривать бухгалтерский учет как практический вид деятельности, то элементы его метода - первичное наблюдение и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, баланс и итоговое обобщение учетной информации - выступают в качестве основных этапов учетного процесса в организации. Отсюда вытекает основополагающее значение учетной политики для целей постановки бухгалтерского учета на предприятии.

Чтение нормативно-правовых актов наряду с теми выводами, которые вытекают из практики бухгалтерского учета, позволяют говорить о том, что понимание сущности учетной политики возможно только при правильном осмыслении данной категории. В узком смысле учетная политика - это документ системы ведения бухгалтерского учета, отражающий специфические и вариантные способы бухгалтерского учета, применяемые конкретной организацией. С другой стороны, учетная политика представляет собой саму систему ведения бухгалтерского учета в конкретной организации; в широком смысле она охватывает всю совокупность внутренних документов, регламентирующих бухгалтерский учет на предприятии, которая шире, чем только приказ (распоряжение) по учетной политике.

Законодательными и нормативными документами не регламентируется порядок составления учетной политики. Организациям дано право самим разрабатывать ее положения исходя из требований Закона N 402-ФЗ, ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету.

При этом существует ряд элементов, наличие которых обязательно при утверждении учетной политики по бухгалтерскому учету (п. 4 ПБУ 1/2008), а именно:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для его ведения в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Отдельные из перечисленных элементов - рабочий план счетов, формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, формы документов внутренней бухгалтерской отчетности, внутренние документы, регламентирующие порядок проведения инвентаризаций, порядок осуществления внутреннего контроля - могут быть выделены в самостоятельные стандарты экономического субъекта. Внутренние стандарты экономического субъекта могут быть оформлены в виде отдельных компонент управленческой документации - приказов, распоряжений, положений, регламентов, инструкций, классификаторов, справочников.

Нормативные документы в области бухгалтерского учета не содержат ни конкретизированного, ни рекомендуемого набора управленческой документации, составляющей внутренние стандарты, что негативно сказывается на самом процессе стандартизации. В этой связи считаем, что для однозначного понимания терминологии, используемой для обозначения управленческой документации, уточнения отдельных дефиниций, а также определения области использования применительно к внутренней стандартизации процесса формирования учетной информации необходимо формирование специального перечня данных документов (табл. 1). При формировании перечня обратимся к Словарю видов и разновидностей управленческой документации [6]. 

Таблица 1 

Перечень управленческой документации, формирующей внутренние стандарты экономического субъекта 

Терминология согласно Словарю видов и разновидностей управленческой документации

Терминология для целей внутренней стандартизации процесса формирования учетной информации

Термин

Базовое определение

Уточненное определение

Область применения

Приказ/распоряжение

Правовой акт, принимаемый руководителем организации, действующим единолично, в целях регулирования деятельности организации

Правовой акт, принимаемый руководителем организации, действующим единолично, в целях организации ведения бухгалтерского учета

Закрепляет совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета (приказ/распоряжение о закреплении учетной политики)

Положение

1. Нормативно-правовой акт, определяющий статус органа власти, структурного подразделения, коллегиального, совещательного, методического или иного органа.

2. Нормативно-правовой акт, устанавливающий порядок выполнения деятельности (работ) определенного вида

Нормативно-правовой акт, определяющий статус структурного подразделения организации

Определяет статус бухгалтерии как самостоятельного подразделения организации (положение о бухгалтерской службе), а также статус внутренних подразделений бухгалтерии (положение о расчетной группе бухгалтерии; положение о материальной группе бухгалтерии и пр.)

Структура и штатная численность

Организационно-правовой документ, определяющий состав структурных подразделений организации и их численность

Не требует уточнения

Определяет место бухгалтерской службы в структуре организации, состав и численность структурных подразделений бухгалтерии

Должностная инструкция

Нормативный правовой акт, определяющий статус должности, а также должностные обязанности и ответственность

Не требует уточнения

Определяет статус должности, должностные обязанности и ответственность лиц, ответственных за формирование учетной информации

Административный регламент

Нормативный правовой акт исполнительной власти (государственной корпорации), устанавливающий сроки и последовательность административных процедур (действий) при предоставлении государственной услуги и (или) исполнении государственной функции

Правовой акт организации, устанавливающий сроки и последовательность учетных процедур

Определяет четкую последовательность действий для исполнителей с заданными временными параметрами на всех этапах учетного процесса от формирования первичной документации до составления отчетности (регламент отгрузки продукции, регламент закрытия периода и пр.)

График

Плановый документ, определяющий последовательность выполнения действий или последовательность событий во времени

Плановый документ, определяющий порядок движения первичных учетных документов от момента создания/поступления в организацию до сдачи в архив

Закрепляет временные границы и последовательность этапов движения первичных учетных документов между исполнителями (график документооборота)

Классификатор

Документ, содержащий систематизированный свод объектов классификации, признаков классификации и/или классификационных группировок и их кодовых обозначений

Не требует уточнения

Закрепляет учитываемые объекты по заданным классификационным группам (классификатор основных средств, классификатор, классификатор контрагентов и пр.)

Справочник

Документ, содержащий систематизированную информацию о каких-либо лицах, объектах, процессах

Не требует уточнения

Закрепляет систематизированную информацию об учитываемых объектах (справочник "сотрудники", номенклатура-справочник)

Разбирая проблему определения состава и структуры внутренних стандартов, рассмотрим позицию А.В. Глущенко [8] и С.В. Алексеевой [7] - авторов, в чьих работах наиболее полно нашла отражение комплексная проработка вопросов внутренней стандартизации. Оба автора придерживаются иерархического подхода к разработке внутренних стандартов и предлагают трехуровневую систему внутреннего нормативного регулирования, выделяя на первом уровне системообразующие базовые стандарты, на втором - стандарты учета отдельных объектов, на третьем - совокупность рабочих инструкций. Не противореча данной позиции, выскажем предположение, что решение данной проблемы лежит не столько в плоскости иерархической соподчиненности внутренних стандартов, сколько требует увязки разрабатываемых внутренних стандартов с объектами стандартизации. В связи с этим отдельное внимание следует уделить отбору объектов стандартизации.

С позиции процессного подхода объектами стандартизации выступают как учетный процесс в целом, так и его ключевые элементы, выявление которых осуществляется посредством описания процесса формирования учетной информации как бизнес-процесса. Таким образом, объекты стандартизации будут увязаны с уровнями управления процесса формирования учетной информации, а их структура - зависеть от степени декомпозиции учетного процесса:

- стандарты, регламентирующие процессы верхнего и промежуточного уровней;

- стандарты, регламентирующие операции процесса.

Причем именно на уровне операций процесса формирования учетной информации необходима детальная регламентация деятельности, так как она обеспечит прозрачность формирования учетной информации и повысит ответственность исполнителей.

В контексте понимания метода бухгалтерского учета объекты внутренней стандартизации должны затрагивать всю совокупность этапов учетного процесса (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку, итоговое обобщение учетной информации) и объектов бухгалтерского учета (факты хозяйственной жизни, активы, обязательства, источники финансирования деятельности экономического субъекта, доходы, расходы). Отсюда вытекает необходимость их структурирования в разрезе организационно-технической и методической составляющих. И если методическая составляющая отражает, какие именно правила используются хозяйствующим субъектом для квалификации объекта бухгалтерского учета, оценки его стоимости, определения даты признания дохода, расхода или принятия к учету актива и обязательства, влияя на величину конечного финансового результата деятельности, то организационно-техническая компонента выступает инструментом стандартизации труда учетных работников и способствует "технологической" рационализации учета на предприятии.

Следует также акцентировать внимание на том, что при формировании внутренних стандартов необходимо понимать связи, возникающие в учетном процессе и влияющие на качество результата, в частности взаимосвязь этапов учетного процесса и формируемых качественных характеристик учетной и отчетной информации.

Синтезирование процессного подхода и методологии бухгалтерского учета позволило определить состав внутренних стандартов экономического субъекта в разрезе этапов учетного процесса и увязать их с формируемыми качественными характеристиками учетной информации (табл. 2). 

Таблица 2 

Формирование качественных характеристик учетной информации 

Этапы учетного процесса

Формируемые качественные характеристики учетной информации и ограничения

Внутренние стандарты экономического субъекта

Организационно-техническая составляющая

Методическая составляющая

Первичный учет: документирование и инвентаризация

Уместность (в части содержания формируемой информации).

Надежность (в части достоверности и полноты формируемой информации).

Своевременность.

Рациональность

Положение о бухгалтерской службе/структурных подразделениях бухгалтерии;

должностные инструкции работников бухгалтерии;

учетная политика хозяйствующего субъекта (организационно-технический раздел);

альбомы форм первичной учетной документации;

инструкции и регламенты по заполнению первичных учетных документов;

график документооборота;

регламенты закрытия периода

Использование методической составляющей не предполагается

Текущий учет: оценка и калькуляция, счета и двойная запись

Уместность (в части содержания и существенности формируемой информации).

Надежность (в части достоверности, приоритета содержания перед формой, нейтральности, осмотрительности).

Сравнимость.

Рациональность

Учетная политика хозяйствующего субъекта (организационно-технический раздел);

положение о бухгалтерской службе/структурных подразделениях бухгалтерии;

должностные инструкции работников бухгалтерии;

альбомы регистров бухгалтерского учета;

график документооборота;

рабочий план счетов;

регламенты закрытия периода

Учетная политика хозяйствующего субъекта (методический раздел);

стандарты учета хозяйствующего субъекта (стандарт по учету основных средств, нематериальных активов и т.д.)

Итоговое обобщение учетной информации

Уместность (в части содержания и существенности формируемой информации).

Надежность (в части полноты и нейтральности формируемой информации).

Сравнимость

Учетная политика хозяйствующего субъекта;

график документооборота;

положение о порядке формирования бухгалтерской (финансовой отчетности);

должностные инструкции работников бухгалтерии

Учетная политика хозяйствующего субъекта;

график документооборота;

положение о порядке формирования бухгалтерской (финансовой отчетности);

должностные инструкции работников бухгалтерии

Разработка внутренних стандартов - сложный, продолжительный и трудоемкий процесс, требующий понимания деятельности хозяйствующего субъекта и глубокого анализа норм бухгалтерского, налогового и гражданского законодательства. Однако их использование позволит:

- обеспечить прозрачность процесса формирования учетной информации для пользователей;

- сформировать у пользователей - менеджеров различного уровня понимание необходимости существования учетной системы как основы информационного обеспечения деятельности хозяйствующего субъекта;

- повысить достоверность и степень пригодности учетной информации для достижения поставленных целей и решения конкретных задач, стоящих перед пользователем;

- увязать процесс формирования учетной информации с ее качественными характеристиками;

- создать понятную систему регламентации учетных работ для исполнителей, тем самым сократить число возможных ошибок при выполнении учетных процедур и обеспечить взаимозаменяемость учетных работников;

- разработать систему мотивации сотрудников бухгалтерской службы.

Литература

1. Федеральный закон от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (ред. от 13.07.2015) [Электронный ресурс]. URL: http://base.consultant.ru (дата обращения: 25.10.2015).
2. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ред. от 04.11.2014) [Электронный ресурс]. URL: http://base.consultant.ru (дата обращения: 25.10.2015).
3. Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н "Об утверждении положений по бухгалтерскому учету" (ред. от 06.04.2015) (вместе с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), Положением по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008)) (зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 N 12522) [Электронный ресурс]. URL: http://base.consultant.ru (дата обращения: 25.10.2015).
4. ГОСТ 1.1-2002 "Межгосударственная система стандартизации. Термины и определения" [Электронный ресурс]. URL: http://docs.cntd.ru/document/gost-1-1-2002 (дата обращения: 17.05.2015).
5. ISO 9000:2015 "Quality management systems - Fundamentals and vocabulary" [Электронный ресурс]. URL: https://www.iso.org/obp/ui/#iso:std:45481:en/ (дата обращения: 25.10.2015).
6. Словарь видов и разновидностей управленческой документации [Электронный ресурс]. URL: http://archives.ru/sites/default/files/2014-slovar-upravl-documents.pdf (дата обращения: 24.05.2015).
7. Алексеева С.В. Организация и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета при формировании отчетных данных: Автореф. дис. ... канд. экон. наук. М., 2012. 21 с.
8. Глущенко А.В. Повышение качества информации на основе внутренней стандартизации учетного процесса интегрированных формирований холдингового типа // Вестник Волгоградского государственного университета. 2010. N 1 (16). С. 136 - 144.
9. Поленова С.Н. Теоретические начала стандартизации бухгалтерского учета [Электронный ресурс] // Аудит и финансовый анализ. 2010. N 5. URL: http://www.auditfin.com/fin/2010/5/02_03.pdf.
10. Сапожникова Н.Г. Регулирование и гармонизация бухгалтерского учета за рубежом и в России // Вестник ВГУ. 2004. N 1. С. 163 - 169.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
  • Вся Россия

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных


29 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 48749-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Целью законопроекта является защита прав заемщиков по договору потребительского кредита (займа). В соответствии с указанной целью, законопроект направлен на совершенствование порядка расчета полной стоимости потребительского кредита, касающегося максимально точной оценки расходов заемщика, которые связанны с получением потребительского кредита.




25 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 46071-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

В связи с тем, что деятельность платежных агентов сконцентрирована в социально значимых сегментах рынка платежных услуг, законопроектом устанавливаются расширенные требования к лицам, осуществляющим деятельность по приему платежей физических лиц. Также Банк России наделяется полномочиями по осуществлению контроля (надзора) за деятельностью операторов по приему платежей.




20 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 42326-8 "О внесении изменений в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации"

Целью законопроекта является недопущение заключения сделок, влекущих отчуждение собственниками общего долевого имущества, в результате которых не выделенная в натуре доля в праве на неделимый объект собственности переходит к посторонним лицам в нарушение прав и законных интересов совладельцев.




10 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 36447-8 "О внесении изменений в часть 4 статьи 15.5 ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ"

Законопроект обращен на урегулирование отношений, связанных с открытием счетов эскроу. В целях исключения давления со стороны застройщика на участников строительства и урегулирования отношений предлагается уточнить в Законе № 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве..." норму о сроке условного депонирования.




3 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 29564-8 "О внесении изменения в Федеральный закон "О развитии сельского хозяйства"

Целью законопроекта является создание правовой базы для деятельности информсистемы информационных ресурсов агропромышленного комплекса, которая дозволит обеспечить перевод в электронный вид, убыстрение процессов получения и увеличение эффективности мер госпомощи в сфере сельхозпроизводства, также сокращение издержек сельскохозяйственных производителей товаров на представление отчетности и её перевод в электронный вид.



В центре внимания:


Печаль для должников. Конституционный Суд разрешил изымать единственное жилье (Зеленая У.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

"Освободите квартиру, она уже не ваша": собственников ошеломили новой схемой отъема (Демидова И., Астапов М.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Печаль для должников. Конституционный Суд разрешил изымать единственное жилье (Горелов А., Гладышева Е., Кучкаров А.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Исполнительский иммунитет единственного жилья должника: новый вектор судебной практики (Джафаров И.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Цифровизация в юридической практике (Горелов А.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>
Предпринимательство и право, информационно-аналитический портал © 2011 - 2022
При любом использовании материалов сайта - активная ссылка на сайт lexandbusiness.ru обязательна.