Быстрая навигация: Каталог статей > Иные вопросы > Стандарт добросовестности при извлечении налоговой выгоды (Дружинин А.В.)

Стандарт добросовестности при извлечении налоговой выгоды (Дружинин А.В.)

Дата размещения статьи: 05.09.2017

Налогоплательщикам нередко приходится отстаивать в спорах с налоговыми органами реальность совершенных ими с привлеченными контрагентами хозяйственных операций. Налоговики используют самые разнообразные способы: допрос свидетелей, почерковедческие и иные экспертизы, анализ движения денежных средств по счетам и товаров по цепочкам контрагентов, наличие у участников гражданского оборота, вовлеченных в процесс взаимодействия по контрактам, соответствующих ресурсов и средств, с помощью которых возможно осуществление ими экономической деятельности, и т.д. При наличии малейших сомнений налоговые органы квалифицируют действия проверяемых налогоплательщиков как недобросовестные, направленные на извлечение необоснованной налоговой выгоды и отказывают в ее предоставлении. 

Если налогоплательщик совершал реальные хозяйственные операции, имеющие разумные деловые цели, то он вправе рассчитывать на получение налоговой выгоды, что можно увидеть на следующем примере.

Налогоплательщику инспекция доначислила налогов и штрафных санкций на общую сумму более 7 500 000 руб. Основанием для этого послужил вывод, что налогоплательщик извлек необоснованную налоговую выгоду, поскольку его контрагент по спорным сделкам, заключенным в проверяемый налоговый период, не имел в своем распоряжении необходимых управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и транспортных средств.

Представленные налогоплательщиком в подтверждение приобретения товара документы были признаны инспекцией недостоверными, поскольку по результатам почерковедческой экспертизы было установлено, что подписи, выполненные на документах от имени генерального директора контрагента, в действительности ему не принадлежали.

Признавая незаконным решение инспекции, удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу об отсутствии оснований для вывода о получении компанией необоснованной налоговой выгоды. Они установили, что приобретение налогоплательщиком товара у контрагента в период действия договора с ним составляло более 90% всего объема аналогичного товара. Поскольку инспекцией в ходе налоговой проверки не отрицалась последующая продажа товара конечным потребителям, в отношении спорных партий товара у налогоплательщика имелись удостоверения о качестве, выданные изготовителем, суды первой и апелляционной инстанций сочли доказанным как наличие обоснованной необходимости в привлечении поставщика для обеспечения выполнения собственных обязательств налогоплательщика перед покупателями, так и реальность самой поставки товара.

Отклоняя доводы инспекции об отсутствии у контрагента налогоплательщика ресурсов для операций с товаром (персонала, транспортных средств, мест хранения и др.), суды исходили из того, что его поставка осуществлялась железнодорожным транспортом непосредственно в адрес конечных потребителей. Суды признали недопустимым доказательством заключение почерковедческой экспертизы, полученное инспекцией в ходе налоговой проверки в порядке ст. 95 НК РФ, поскольку исследование было проведено с нарушением методики. На этом основании суды пришли к выводу о недоказанности доводов инспекции, касающихся ненадлежащего характера товарных накладных и счетов-фактур, полученных налогоплательщиком от контрагента. Суды первой и апелляционной инстанций также пришли к выводу о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента и недоказанности обратного со стороны налогового органа.

Отменяя судебные акты, суд округа признал их выводы ошибочными как сделанные без учета существенных обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки. По мнению суда кассационной инстанции, разрешая дело, суды необоснованно придали значение обстоятельствам, которые не опровергают тот факт, что операции по поставке товара не могли выполняться реально, о чем, прежде всего, свидетельствует отсутствие у контрагента налогоплательщика необходимых условий для экономической деятельности.

Поскольку фактические обстоятельства были установлены, но истолкованы судами не в соответствии со ст. 171, 172, 252 НК РФ, суд округа счел возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Однако с такой позицией не согласилась Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ, отметив следующее. В силу взаимосвязанных положений п. 1 ст. 252 и ст. 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Поскольку в силу п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ применение вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов. При оценке соблюдения данных требований налогового законодательства необходимо учитывать, что они исходят из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением вычетов по НДС, не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем он не мог не знать.

При рассмотрении настоящего дела суды первой и апелляционной инстанций оценили представленные доказательства и пришли к выводу о реальности поставки товара, приобретенного налогоплательщиком, именно у контрагента, его действительном использовании налогоплательщиком в целях реализации конечным потребителям. Суды дали оценку обстоятельствам поставки каждой партии товара, установив наличие документов о качестве товара, выданных изготовителем, а также факты перевозки угля железнодорожным транспортом, разгрузки товара на станциях назначения для передачи потребителям.

Не соглашаясь с этими выводами, кассационный суд в своем постановлении не указал, в чем именно состояло их несоответствие фактическим обстоятельствам, установленным судами первой и апелляционной инстанций, ограничившись общим замечанием об отсутствии у контрагента налогоплательщика условий для осуществления предпринимательской деятельности.

Делая вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, суд округа также отметил, что в ходе выездной налоговой проверки единственный производитель марки товара, являвшегося предметом сделки, отрицал поставку товара как самому контрагенту налогоплательщика, так и лицам, которые в соответствии с банковской выпиской поставляли такому контрагенту товар. Между тем в силу ч. 5 ст. 71 АПК РФ никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Кроме того, противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов, сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

В этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у него необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09).

Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых ими нарушениях. В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Рассматривая настоящее дело, суды первой и апелляционной инстанций установили, что при заключении договора с конкретным контрагентом налогоплательщик исходил из сведений о возможности и способе поставки требуемого ему товара, которые были сообщены ему уполномоченным представителем поставщика. Будучи допрошенным в качестве свидетеля в порядке ст. 90 НК РФ, он подтвердил свое участие в заключении договора поставки товара с налогоплательщиком.

Свое участие в организации процесса доставки товара налогоплательщику железнодорожным транспортом подтвердил в порядке ст. 90 НК РФ и руководитель транспортной компании, которая была привлечена контрагентом налогоплательщика. В связи с этим у налогоплательщика отсутствовали основания для сомнений в том, что исполнение заключенного им договора на поставку товара будет осуществляться контрагентом. Суды также установили, что цена товара соответствовала рыночному уровню. Это при отсутствии иных доказательств позволяет сделать вывод о вступлении налогоплательщика в отношения с данным контрагентом на обычных условиях.

Между тем из материалов дела не следовало, что в ходе налоговой проверки инспекцией были предприняты меры по устранению противоречий между полученными от производителя товара сведениями о покупателях и данными о перевозке этого товара железнодорожным транспортом. Инспекция ограничилась анализом движения денежных средств по счетам компании - контрагента налогоплательщика и контрагентов последующих звеньев, не установив, каковы признаки сопричастности к этому налогоплательщика - покупателя товаров, по какой причине исключается причастность к данным действиям изготовителя товара. При таких обстоятельствах постановление кассационного суда было отменено, а судебные акты нижестоящих судебных инстанций оставлены в силе (Определение ВС РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399).

В привлеченном примере в отношении реальности хозяйственных операций необходимо учитывать и саму специфику торговой деятельности. Операции по закупке с целью последующей перепродажи того или иного товара не предполагают обязательного наличия у соответствующей компании персонала, производственных мощностей, основных средств и иных ресурсов, поскольку все необходимые действия она может осуществить с привлечением иных лиц на условиях гражданско-правовых договоров. Многие компании, имеющие высокие экономические показатели и высокую рыночную стоимость (капитализацию), в качестве основного актива имеют технологичные платформы и качественное программное обеспечение, позволяющие им автоматизировать свои рабочие процессы и свести до минимума человеческий фактор, обойтись без собственных ресурсов.

 

Литература 

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г. N 117-ФЗ, ред. от 28.12.2016] // Информационно-правовой портал "Гарант" [Электронный ресурс] / Компания "Гарант".

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
  • Вся Россия

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных


29 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 48749-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Целью законопроекта является защита прав заемщиков по договору потребительского кредита (займа). В соответствии с указанной целью, законопроект направлен на совершенствование порядка расчета полной стоимости потребительского кредита, касающегося максимально точной оценки расходов заемщика, которые связанны с получением потребительского кредита.




25 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 46071-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

В связи с тем, что деятельность платежных агентов сконцентрирована в социально значимых сегментах рынка платежных услуг, законопроектом устанавливаются расширенные требования к лицам, осуществляющим деятельность по приему платежей физических лиц. Также Банк России наделяется полномочиями по осуществлению контроля (надзора) за деятельностью операторов по приему платежей.




20 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 42326-8 "О внесении изменений в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации"

Целью законопроекта является недопущение заключения сделок, влекущих отчуждение собственниками общего долевого имущества, в результате которых не выделенная в натуре доля в праве на неделимый объект собственности переходит к посторонним лицам в нарушение прав и законных интересов совладельцев.




10 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 36447-8 "О внесении изменений в часть 4 статьи 15.5 ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ"

Законопроект обращен на урегулирование отношений, связанных с открытием счетов эскроу. В целях исключения давления со стороны застройщика на участников строительства и урегулирования отношений предлагается уточнить в Законе № 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве..." норму о сроке условного депонирования.




3 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 29564-8 "О внесении изменения в Федеральный закон "О развитии сельского хозяйства"

Целью законопроекта является создание правовой базы для деятельности информсистемы информационных ресурсов агропромышленного комплекса, которая дозволит обеспечить перевод в электронный вид, убыстрение процессов получения и увеличение эффективности мер госпомощи в сфере сельхозпроизводства, также сокращение издержек сельскохозяйственных производителей товаров на представление отчетности и её перевод в электронный вид.



В центре внимания:


Печаль для должников. Конституционный Суд разрешил изымать единственное жилье (Зеленая У.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

"Освободите квартиру, она уже не ваша": собственников ошеломили новой схемой отъема (Демидова И., Астапов М.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Печаль для должников. Конституционный Суд разрешил изымать единственное жилье (Горелов А., Гладышева Е., Кучкаров А.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Исполнительский иммунитет единственного жилья должника: новый вектор судебной практики (Джафаров И.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>

Цифровизация в юридической практике (Горелов А.)

Дата размещения статьи: 12.01.2022

подробнее>>
Предпринимательство и право, информационно-аналитический портал © 2011 - 2023
При любом использовании материалов сайта - активная ссылка на сайт lexandbusiness.ru обязательна.