Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Актив купили, но не использовали. Что делать? (Денисова М.О.)

Актив купили, но не использовали. Что делать? (Денисова М.О.)

Дата размещения статьи: 07.09.2014

Как правильно организовать налогообложение операции, если со временем ее экономическая составляющая приобрела новое значение? Поясним, когда такое возможно. Например, организация купила некий актив, получила все первичные документы и счет-фактуру, приняла НДС к вычету, а потом, через несколько лет, стало очевидно, что актив не использовался и уже не будет использоваться в деятельности организации, поэтому его следует списать. Нужно ли в данном случае восстанавливать ранее принятый к вычету НДС? Можно ли учесть убыток от списания такого актива для целей налогообложения прибыли? На поставленные вопросы мы ответим на примере конкретной ситуации.

Бухгалтерский учет

Смоделируем пример, основанный на реальных событиях.

Пример. Компания приобрела у специализированной организации проект модернизации оборудования на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Налог возмещен в полной сумме в периоде приобретения проекта. Модернизация оборудования была отложена на неопределенное время, поэтому для целей налогообложения прибыли стоимость проекта не принималась в качестве расхода. Через три года потребность в модернизации отпала, так как оборудование к тому времени полностью самортизировалось, и руководство приняло решение о выводе его из эксплуатации и списании.
В бухгалтерском учете компании были сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В периоде приобретения проекта модернизации
Принята к учету стоимость проекта модернизации	97	60	100 000
Принят к учету "входной" НДС, предъявленный разработчиком проекта	19	60	18 000
"Входной" НДС поставлен к вычету	68-НДС	19	18 000
Через три года
Списаны затраты на приобретение проекта модернизации	91-2	97	100 000

Оценим, правильно ли организован бухгалтерский учет. Компания приняла решение об обособленном учете стоимости проекта по модернизации на счете 97 "Расходы будущих периодов", поскольку гипотетически в том или ином периоде модернизация оборудования все же могла быть проведена, причем даже после полной его амортизации. Именно этим объясняется и оправдывается учет стоимости проекта на счете 97 столь длительное время. С точки зрения бухгалтерского учета проект модернизации (его стоимость) образовал актив организации. Активами, согласно п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России <1>, считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Таким образом, до тех пор, пока проведение модернизации оставалось возможным, стоимость проекта правомерно учитывалась на счете 97.
--------------------------------
<1> Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

Ясность относительно непроведения модернизации оборудования наступает одновременно с решением о выводе оборудования из эксплуатации. Данное обстоятельство подлежит документальному оформлению (приказом руководителя, бухгалтерской справкой и т.д.) с пояснением причин, обусловливающих списание стоимости проекта в состав текущих расходов. С позиции ПБУ 10/99 "Расходы организации" <2> расходы признаются в отчете о прибылях и убытках (сегодня - в отчете о финансовых результатах), то есть списываются на финансовые результаты, в том числе когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) (см. п. 16 данного Положения). Таким образом, решение о непроведении модернизации оборудования и его списании, оформленное должным образом (первичным документом), является поводом для списания стоимости проекта модернизации в прочие расходы записью Дебет 91-2 Кредит 97.
--------------------------------
<2> Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Налогообложение

В контексте смоделированного примера возникает два основных вопроса. Первый - как поступить с принятым ранее к вычету НДС:
- восстановить в периоде приобретения проекта модернизации (то есть подать уточненную декларацию по налогу);
- восстановить по факту списания стоимости проекта модернизации;
- не восстанавливать.
Второй - как посчитать налоговую базу по налогу на прибыль:
- признать для целей налогообложения стоимость проекта в периоде его приобретения (подать уточненную декларацию по налогу на прибыль или включить в состав расходов текущего периода в качестве убытков прошлых лет);
- признать для целей налогообложения прибыли стоимость проекта модернизации оборудования, которое подлежит выводу из эксплуатации, одновременно с формированием записи Дебет 91-2 Кредит 97;
- не признавать для целей налогообложения прибыли стоимость проекта модернизации оборудования.
Рассмотрим эти вопросы детально.

Налог на добавленную стоимость

Исходя из презумпции добросовестности компании и того, что она на момент приобретения проекта модернизации являлась плательщиком НДС, предполагала использовать результаты проектных работ в деятельности, облагаемой НДС, получила соответствующие первичные документы и счета-фактуры и приняла к учету результаты проектных работ, следует констатировать, что "входной" НДС по данному проекту правомерно был принят к вычету в момент приобретения проекта и оснований корректировать исчисленную ранее сумму налога оснований нет, в том числе путем восстановления НДС. Аргументация такая.
Для правомерного принятия НДС к вычету налогоплательщику нужно выполнить ряд условий (ст. ст. 171, 172 НК РФ):
- товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету согласно соответствующим первичным документам;
- указанные товары (работы, услуги) должны быть предназначены для осуществления операций, подпадающих под обложение НДС;
- счета-фактуры, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), оформленные в соответствии с требованиями НК РФ, должны быть в наличии.
Согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (см. п. п. 1, 3, 4, 10) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (в рассматриваемом случае - вычета НДС) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Сделанный вывод можно подкрепить выдержками из Постановления ФАС СКО от 07.06.2013 по делу N А32-18989/2012 о правомерности применения налогового вычета по НДС со стоимости проектной документации:
"Суды правомерно отклонили довод налоговой инспекции об отсутствии у общества разрешения на строительство, поскольку указанное обстоятельство не имеет правового значения для подтверждения права на налоговый вычет, так как налоговым законодательством не предусмотрено наличие данного документа в качестве обязательного условия для применения налогового вычета. Отсутствие у общества оформленного разрешения на строительство на момент предъявления НДС к вычету не опровергает его намерения использовать приобретенную проектную документацию для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.
Суды не приняли довод налоговой инспекции о необходимости отражения расходов по подготовке проектной документации на будущие объекты строительства на счете 97 "Расходы будущих периодов", поскольку налоговое законодательство не связывает возникновение права на вычет НДС с отражением приобретенного товара на каком-то определенном счете бухгалтерского учета".
Относительно необходимости восстановить НДС со стоимости проекта по модернизации оборудования с учетом того, что его модернизация не проводилась, а само оборудование подлежит списанию, как и стоимость самого проекта, отметим следующее.
Восстановление НДС обязательно в случае (п. 3 ст. 170 НК РФ):
- передачи имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов и т.д.;
- дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ (за некоторым исключением);
- перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
- изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения;
- дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ;
- получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога и т.д.
Такого основания для восстановления НДС, как дальнейшее неиспользование приобретенных товаров, работ, услуг в деятельности налогоплательщика, их списание по тем или иным причинам на убытки, п. 3 ст. 170 НК РФ не содержит. Официальная позиция и позиция арбитражных судов по этому вопросу расходятся.
Минфин на основании ст. ст. 39 и 146 НК РФ считает, что выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, например списанием морально устаревших товаров, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является <3>. Следовательно, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по указанным товарам, необходимо восстановить для уплаты в бюджет (см. Письма от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387). То есть фактически финансисты указывают на наличие оснований для восстановления НДС в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
--------------------------------
<3> Важно, что и Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" подтверждает этот вывод.

Судебная практика не столь категорична в оценках. Существует Решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11 "О признании пункта 1 Письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 "О порядке применения налога на добавленную стоимость, а также регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при возврате товаров" соответствующим НК РФ, а пункта 4 недействующим как не соответствующего НК РФ". Оспариваемый п. 4 Письма Минфина России N 03-07-15/29 содержал рекомендацию о необходимости восстановления НДС по товару, который был реализован продавцом, но впоследствии возвращен ему обратно, и уже не может использоваться для осуществления операций, облагаемых НДС (то есть не может быть вновь реализован по причине истечения срока годности). Суд признал эту рекомендацию не соответствующей Налоговому кодексу ввиду того, что в п. 3 ст. 170 НК РФ не названо такое основание для восстановления НДС, как списание товаров с истекшими сроками годности (реализации).
Выводы, сформулированные ВАС РФ в Решении N 3943/11, применяются арбитражными судами при рассмотрении аналогичных дел. Например, ФАС ЗСО в Постановлении от 16.04.2013 по делу N А27-15253/2012 <4> признал неправомерным требование налогового органа о восстановлении НДС при ликвидации основных средств до окончания срока амортизации. Суд СЗО в Постановлении от 03.02.2014 по делу N А42-74/2013 констатировал, что порча товара, влекущая невозможность его использования в тех целях, ради которых он приобретался, не является основанием для восстановления налога, ранее заявленного к вычету.
--------------------------------
<4> Определением ВАС РФ от 16.08.2013 N ВАС-11047/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС.

ФАС МО в Постановлении от 04.10.2013 по делу N А40-149597/12 счел неправомерным требование налогового органа о восстановлении НДС по товарам, списываемым в связи с истечением срока годности либо в результате недостачи. Пояснения следующие: перечень, приведенный в п. 3 ст. 170 НК РФ, является исчерпывающим и не предусматривает восстановление НДС, ранее принятого к вычету, в случаях списания товара с истекшим сроком годности, а также его хищения или недостачи, обнаруженной в процессе инвентаризации. Товары, впоследствии списанные обществом в связи с истечением срока годности, а также в связи с выявленной недостачей ТМЦ, приобретались для реализации, то есть для операций, подлежащих обложению НДС. Этого оказалось достаточно, чтобы суд сделал вывод об отсутствии у налогоплательщика оснований для восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС, предъявленных контрагентами при приобретении данных товаров.
Все перечисленные Постановления имеют ссылку на Решение ВАС РФ N 3943/11. Однако даже в более ранние периоды арбитражные суды настаивали на том, что перечень случаев, указывающих на необходимость восстановления НДС, является закрытым, и признавали, в частности, неправомерными требования ИФНС о восстановлении НДС по материалам, использованным при производстве строительных работ, результат которых впоследствии не был принят заказчиком и списан на убытки (Постановление ФАС СЗО от 18.12.2008 N А56-10624/2008).
Резюмируем сказанное. Единая позиция относительно необходимости восстановления НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретались для использования в деятельности, облагаемой НДС, но по разным причинам не были использованы по своему назначению (ввиду истечения срока годности, хищения и т.д.), отсутствует. Таким образом, если компания желает минимизировать налоговые риски и избежать претензий со стороны контролирующих органов, ей следует восстановить НДС, правомерно принятый к вычету в периоде приобретения проекта модернизации, по факту списания его стоимости на убытки (то есть в периоде формирования записи Дебет 91-2 Кредит 97).

Налог на прибыль

В периоде принятия результатов проектных работ у компании не было оснований для включения их стоимости в расчет налоговой базы по налогу на прибыль и в расчет финансового результата в целях бухгалтерского учета. При таких вводных списание стоимости проекта модернизации является фактом хозяйственной жизни текущего периода, поэтому никаких корректировок налоговых показателей прошлого налогового периода (приходящегося на дату приобретения проекта модернизации) делать не нужно.
Вместе с тем следует выразить сомнения относительно возможности признания организацией стоимости проекта в составе расходов в целях налогообложения прибыли в принципе.
Дело в том, что в расчет налоговой базы не принимаются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (о документальном подтверждении и экономическом обосновании затрат). Более того, в п. 5 ст. 270 НК РФ прямо говорится, что расходы на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за некоторым исключением, самостоятельно в целях налогообложения не учитываются.
В упомянутом выше Письме Минфина России N 03-03-06/1/397 выражено мнение о том, что в случае утилизации (списания) неликвидных (просроченных) товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Между этой и смоделированной нами ситуацией просматривается аналогия. Поэтому велик риск того, что при проведении мероприятий налогового контроля расходы в виде стоимости проекта модернизации оборудования в момент их списания в бухгалтерском учете не будут приняты для целей налогообложения прибыли. Причина - сомнение в экономической оправданности данных затрат.
Опять же резюмируем сказанное. Решение не проводить модернизацию оборудования, оформленное документом (с указанием причин), является фактом хозяйственной жизни организации, свершившимся именно в момент его принятия. Такое положение вещей исключает необходимость проведения перерасчета налоговых обязательств организации за прошлые периоды. Вместе с тем велика вероятность того, что и по факту списания стоимости проекта в бухгалтерском учете признание данных расходов в расчете налоговой базы вызовет нарекания со стороны налоговых органов со всеми вытекающими последствиями.

* * *

Если организация приобрела актив, приняла его к учету, получила и заявила вычет по НДС, то последующее списание данного актива (ввиду его невостребованности в деятельности организации) может послужить поводом для восстановления НДС и непринятия стоимости такого актива в качестве расходов для целей налогообложения прибыли. Все эти риски возникают в момент списания актива, а анализ норм НК РФ позволяет предположить, что уточненные налоговые декларации по НДС и налогу на прибыль составлять не нужно.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

Бесплатная консультация юриста по телефонам:

Москва, Московская область
+7 (499) 703-46-28
Санкт-Петербург, Ленинградская область
+7 (812) 336-43-00

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

7 апреля 2021 г.
Проект Федерального закона № 1145324-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)"

Законопроектом предлагается установить: обязанность кредиторов рассчитывать показатель долговой нагрузки в установленных Федеральным законом "О потребительском кредите (займе)"случаях; определение нормативного порядка расчета показателя долговой нагрузки; обязанность кредитора уведомлять заемщика в письменной форме о рисках, обусловленных высоким значением показателя долговой нагрузки (если указанное значение превышает 50 процентов).

23 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1133091-7 "О внесении изменений в статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" и Федеральный закон "О противодействии коррупции"

Законопроектом устанавливается антикоррупционный механизм, санкционирующий обращение в доход РФ денежных средств, поступивших на счета в банках и иных кредитных организациях лица, которое замещает должность, связанную с осуществлением полномочий предусматривающих за собой обязанность представления сведений о доходах, об имуществе и обязательствах имущественного характера, в случае, если сумма таких денежных средств превышает совокупный доход такого лица за отчетный период и предшествующие ему два года, и в отношении них не представлены достоверные сведения, свидетельствующие о законности их получения.

20 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1132098-7 "О внесении изменений в статью 45.1 Федерального закона "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" и статью 55.25 Градостроительного кодекса Российской Федерации"

Цель законопроекта - отмена возложения на собственников и пользователей помещений в многоквартирном доме обязанности по содержанию не принадлежащего им имущества (прилегающих территорий, границы которых определяются правилами благоустройства территории муниципального образования), что противоречит положениям жилищного законодательства и нарушает их права.

16 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1129690-7 "О внесении изменения в Федеральный закон "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств"

Законопроект предусматривает внесение изменений согласно которым вред, причиненный гражданину в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, отвечающих за состояние автодорог, и организаций коммунального комплекса, подлежит возмещению застраховавшим гражданскую ответственность потерпевшего страховщиком. Последний же в дальнейшем в порядке регресса взыскивает суммы осуществленного потерпевшему страхового возмещения с виновных государственных органов, органов местного самоуправления и организаций коммунального комплекса.

11 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1126643-7 "О внесении изменений в статьи 3 и 16 Федерального закона "О развитии сельского хозяйства"

Целью законопроекта является совершенствования механизма оказания мер государственной поддержки субъектов, осуществляющих сельскохозяйственную деятельность. Для этого проектом предлагается включить крестьянские (фермерские) хозяйства в общее понятие "сельскохозяйственный товаропроизводитель", предусмотренное частью 1 статьи 3 указанного Федерального закона, распространив на них установленные в ней условия.

В центре внимания:

Использование информационно-телекоммуникационных сетей при совершении вымогательства (Овсюков Д.А.)