Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Новый объект имущественных прав (Лукинова Л.Г.)

Новый объект имущественных прав (Лукинова Л.Г.)

Дата размещения статьи: 20.07.2014

Строители знают о недвижимости практически все, но законодательство не стоит на месте, и не так давно появился новый термин - единый недвижимый комплекс (ЕНК). Как ни странно, эксперты бухгалтерских изданий обошли это нововведение стороной, посчитав его не темой для открытий. Что ж, автор с этим отчасти согласен, между тем, столкнувшись с ЕНК на практике, бухгалтер может задаться массой вопросов по праву, учету и налогообложению. На часть из них автор постарается ответить, а с другими, полагаем, читатель сможет разобраться сам.

Что такое ЕНК?

Очевидно, что расшифровки одной аббревиатуры недостаточно, чтобы понять, что представляет собой единый недвижимый комплекс. Согласно ст. 133.1 ГК РФ это совокупность объединенных единым назначением зданий, сооружений и иных вещей:
- либо неразрывно связанных физически или технологически, в том числе линейных объектов (железные дороги, линии электропередачи, трубопроводы и другие);
- либо расположенных на одном земельном участке.
Для того чтобы совокупность указанных объектов считалась ЕНК, в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество должно быть зарегистрировано право собственности в целом как на одну недвижимую вещь.
Казалось бы, все ясно и понятно с правовой точки зрения, если бы не указание, что к ЕНК применяются правила о неделимых вещах. В соответствии со ст. 133 ГК РФ неделимая вещь выступает в обороте как единый объект вещных прав даже в том случае, если она имеет составные части. Замена одних составных частей неделимой вещи другими составными частями не влечет возникновения иной вещи, если при этом существенные свойства вещи сохраняются. Взыскание может быть обращено на неделимую вещь только в целом, если законом или судебным актом не установлена возможность выделения из вещи ее составной части для продажи отдельно.
Почему применяются только правила? Разве ЕНК не является неделимой вещью? А может он является сложной вещью, ведь не зря же законодатель поставил новую ст. 133.1 между ст. 133 "Неделимые вещи" и ст. 134 "Сложные вещи" ГК РФ.
По мнению автора, это говорит о том, что ЕНК может в себе совмещать признаки неделимой и сложной вещи, но, несмотря на это, является самостоятельным объектом имущественного права. От сложной вещи у ЕНК условно позаимствовано то, что действие сделки, совершенной по поводу сложной вещи, распространяется на все входящие в нее составляющие. От неделимой вещи у ЕНК сходным признаком можно считать неделимость объектов, когда раздел в натуре невозможен без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения. Для недвижимости "раздел в натуре" как раз неприменим. Но считать ЕНК неделимой вещью тоже нет достаточных оснований, так как изначально комплекс возводился не как неделимая вещь, а как совокупность объектов.

Примечание. ЕНК не является сложной вещью, но к единым недвижимым комплексам применяются правила о неделимых вещах (Письмо Росреестра от 05.03.2014 N 14-исх/02410-ГЕ/14).

Имущественный и недвижимый комплекс

Для того чтобы более ясно и четко представлять, что такое ЕНК, можно сравнить его еще с одним объектом имущественных прав - предприятием в целом как имущественным комплексом, признаваемым недвижимостью (ст. 132 ГК РФ). В состав предприятия входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги и т.д. ЕНК - это в основном недвижимость, которая может быть дополнена и движимым имуществом, связанным с недвижимым.
Предприятие можно дробить, то есть можно его купить, а затем продавать по частям, меняя входящие в его состав активы, обязательства, права и иные составляющие. ЕНК является неделимой вещью и может представлять собой часть имущественного комплекса. Предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. ЕНК выступает в гражданском обороте как единый объект имущественных прав.

Что у строителей может являться ЕНК?

На самом деле вопрос задан немного некорректно, поскольку единый недвижимый комплекс - это совокупность законченных строительством объектов, которые используются как приносящие доходы активы и не являются строящимися зданиями и сооружениями. О ЕНК можно говорить только тогда, когда на него зарегистрировано имущественное право. До этого момента имущество, связанное назначением, физически или технологически, но не объединенное процедурой регистрации прав, не может считаться единым недвижимым комплексом. Поэтому ЕНК чаще могут быть у инвесторов и застройщиков, например это здания, сооружения и иные объекты, объединенные в одну технологическую цепочку производственного процесса. При этом в ст. 133.1 ГК РФ не сказано, что единый недвижимый комплекс и находящийся под ним земельный участок являются одним объектом (то есть земельный участок является частью ЕНК). А значит, земля, как и прежде, остается самостоятельным объектом имущественных прав (см. Письмо Росреестра от 05.03.2014 N 14-исх/02410-ГЕ/14).

О регистрации единого недвижимого комплекса

На сегодняшний день у многих собственников на руках есть свидетельства на отдельные объекты недвижимости. Можно ли их объединить в один ЕНК? Ни Гражданский кодекс, ни Закон о регистрации недвижимости <1> не содержат норм, запрещающих правообладателю объектов недвижимости, права на которые зарегистрированы в ЕГРП, объединить данные объекты в ЕНК. На это обращено внимание в Письме Росреестра от 05.03.2014 N 14-исх/02410-ГЕ/14.
--------------------------------
<1> Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Чиновники советуют собственнику определить состав единого недвижимого комплекса (объекты, подлежащие включению в ЕНК), указав на это в заявлении о государственной регистрации прав. В нем следует отразить иные сведения, характеризующие ЕНК, например сведения о технологической взаимосвязи объектов (если здания, сооружения и иные вещи неразрывно связаны технологически). Кстати, при включении в состав ЕНК объектов недвижимости, объединенных единым назначением и неразрывно связанных физически или технологически, расположение их на одном земельном участке необязательно.
В законодательстве нет требования о том, что для объединения объектов недвижимости в единый недвижимый комплекс необходимо согласие третьих лиц. Вместе с тем правовой статус объектов недвижимости может быть различен и это влияет на процесс их укрупнения. В частности, включаемый в состав ЕНК объект недвижимости может быть предметом ипотеки или аренды. Поскольку к ЕНК применяются правила о неделимых вещах, то должна быть осуществлена замена предмета ипотеки (аренды) (внесены изменения в договор). Об этом также сказано в названном Письме.
И еще, если имущественное право зарегистрировано на весь комплекс объектов, то обратного пути (разукрупнения объекта) нет. Почему? Потому что к ЕНК применяются правила о неделимых вещах (со всеми вытекающими из этого правовыми последствиями). Впоследствии единый недвижимый комплекс не может быть разделен (преобразован иным способом) на самостоятельные объекты недвижимости. А если все же возникнет такая необходимость? Например, когда ЕНК стоит достаточно дорого, и покупатели решили купить его по частям. Тогда, возможно, придется приобретать ЕНК в долевую или совместную собственность, тем более что в ст. 133 ГК РФ есть ссылки на гл. 16 ГК РФ.

О кадастровом учете

Сведения обо всех объектах недвижимости подлежат внесению в государственный кадастр недвижимости (ГКН). Данные ГКН подтверждают существование недвижимого имущества с характеристиками, позволяющими определить это имущество в качестве индивидуально-определенной вещи (п. 3 ст. 1 Закона о кадастре <2>). Лишь на учтенные в кадастре недвижимости здания, сооружения может быть зарегистрировано имущественное право.
--------------------------------
<2> Федеральный закон от 24.07.2007 N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости".

Кадастровый учет ведется в отношении земельных участков, зданий, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства и не осуществляется в отношении предприятий как имущественных комплексов. Таким образом, если ЕНК не является зданием, сооружением, помещением, объектом незавершенного строительства, в отношении него кадастровый учет осуществлен быть не может.
В то же время государственная регистрация права на объект недвижимого имущества, который не учтен в государственном кадастре недвижимости, невозможна (п. 1.2 ст. 20 Закона о регистрации недвижимости). Это говорит о том, что для государственной регистрации права на ЕНК сведения о входящих в его состав объектах недвижимости должны содержаться в государственном кадастре недвижимости. Иными словами, в нем должна быть информация либо о нескольких зданиях и сооружениях, составляющих ЕНК, либо об одном объекте недвижимости, например линейном сооружении, который, собственно говоря, и является ЕНК.
Таким образом, принимая во внимание разные нормы законодательства, чиновники пришли к очевидному выводу: сведения об ЕНК в том или ином виде должны быть в государственном кадастре недвижимости (Письмо Росреестра от 05.03.2014 N 14-исх/02410-ГЕ/14).

Методология учета

В отличие от гражданского законодательства, в нормативную базу по бухгалтерскому учету каких-либо поправок, связанных с ЕНК, не вносилось. Но это не означает, что бухгалтер может игнорировать данное новшество. Например, как быть, если организация приобретает ЕНК? У бухгалтера на руках свидетельство о регистрации и договор, в котором указана общая сумма (за все составляющие). Можно ли отражать ЕНК в качестве одного инвентарного объекта ОС?
Напомним: инвентарным объектом ОС признается в том числе обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы (п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" <3>). В бухгалтерском стандарте есть и более подробная расшифровка, указывающая на то, что в инвентарный объект могут входить один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции в комплексе. Именно этот термин свойственен как для инвентарного объекта, так и для единого имущественного комплекса.
--------------------------------
<3> Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Между тем укрупнение объектов в бухгалтерском учете не приветствуется. Об этом говорит хотя бы то, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (абз. 2 п. 6 ПБУ 6/01). Такое правило, по мнению автора, введено для более объективной оценки активов. Ведь за счет усредненной амортизации снижается объективность оценки имущества по остаточной (текущей) стоимости, и по недвижимости погрешность может быть существенной. Чтобы этого не произошло, из комплекса нужно выделить "долгоживущие" и "маложивущие" объекты и по ним отдельно начислять амортизацию. В результате в бухгалтерском учете ЕНК, скорее всего, "распадется" на несколько инвентарных объектов, что добавит работы, но при этом от разделения имущества его оценка (текущая (остаточная) стоимость) в бухгалтерском учете будет более объективной.
Вернемся к описанной выше ситуации. У бухгалтера есть договор на приобретение ЕНК с конечной суммой покупки. Лучше, если к такому договору имеется приложение, где указана стоимость отдельных составляющих, входящих в ЕНК, и это требование в принципе обоснованно, ведь покупатель заинтересован в объективной оценке. При таких условиях бухгалтер, как и раньше, будет отражать не ЕНК, а инвентарные объекты со всеми относящимися к ним системами и оборудованием, которые иногда имеют существенно различающиеся сроки полезного использования.

Пример. Организация приобрела ЕНК, включающий несколько зданий вместе с находящимися в них коммуникациями и инженерными системами, а также коммуникации между зданиями и специальное оборудование, которое установлено в одном из них и управляет функционированием всего этого недвижимого комплекса.
Первоначальная стоимость ЕНК - 73,8 млн руб., зданий - 54 млн руб., коммуникаций между зданиями - 4,8 млн руб., оборудования - 15 млн руб.
Допустим, здания имеют сопоставимый срок полезного использования 20 лет, коммуникации - 5 лет, а специальное оборудование управления - 10 лет.
Бухгалтер выделяет в инвентарные объекты сооружения наружные коммуникации и специальное оборудование. Внутренние коммуникации не обособляются, они изначально включены в первоначальную стоимость зданий. Такое разделение обусловливается не только разными сроками полезного использования (СПИ), но и конструктивной обособленностью зданий, наружных коммуникаций и специального оборудования, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций, а не для какой-либо общей конкретной работы.
В условиях примера по зданиям установлен одинаковый СПИ - 20 лет. Тогда норма ежемесячной амортизации по всем им составит 225 000 руб. (54 000 000 руб. / 240 мес.). По наружным коммуникациям, принятым за отдельный объект ОС, ежемесячная амортизация будет равна 80 000 руб. (4 800 000 руб. / 60 мес.). А по специальному оборудованию данный показатель составит 125 000 руб. (15 000 000 руб. / 120 мес.).
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены как инвентарные объекты здания	01	08	54 000 000
Учтены наружные коммуникации	01	08	4 800 000
Принято к учету специальное оборудование	01	08	15 000 000
Начислена амортизация по зданиям	20	02	225 000
Отражена амортизация по наружным коммуникациям	20	02	80 000
Начислена амортизация по специальному оборудованию	20	02	125 000

В подтверждение представленного подхода об обособлении частей ЕНК напомним, что для бухгалтерского учета имущества не имеет значения его квалификация (движимое, недвижимое), а равно и факт государственной регистрации имущественных прав на объект основных средств. Если он доведен до состояния, пригодного к использованию, и его первоначальная стоимость сформирована, то независимо от факта регистрации права собственности на объект он отражается в составе ОС (Постановление ФАС МО от 11.03.2014 N Ф05-1473/2014). То есть наличие свидетельства о регистрации прав на весь ЕНК может не влиять на бухучет, который в примере организован по нескольким составляющим единого недвижимого комплекса.

Налогообложение

Сразу скажем, что в отличие от имущественного комплекса (предприятия) (ст. ст. 158 и 268.1 НК РФ) для ЕНК в гл. 21 и 25 НК РФ не установлено специальных правил (норм) налогообложения. В связи с этим будем исходить из общих правил.
НДС. Продавцу ЕНК нужно решить вопрос с начислением данного налога. В связи с тем что "товар" не отгружается, моментом определения налоговой базы в обоих случаях следует считать наиболее раннюю из дат - день передачи имущественного права или день поступления оплаты (п. 1 ст. 167 НК РФ). Однако Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ введено специальное правило в ст. 167 НК РФ: при реализации недвижимого имущества моментом определения налоговой базы признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.
Можно ли считать ЕНК недвижимым имуществом для целей налогообложения? Автор дает утвердительный ответ на этот вопрос, так как ЕНК, а вернее его составляющие прочно связаны с землей или с иными объектами, на ней находящимися. Такой же логикой будут руководствоваться и налоговики, поскольку начисление НДС осуществляется по факту передачи ЕНК, а не в момент перехода права на него, что в интересах бюджета. Единственное, о чем необходимо помнить, - указанное новшество в отношении момента определения налоговой базы по недвижимому имуществу вступает в силу с 01.07.2014.
Покупателю нужно разобраться с моментом возникновения прав на вычет НДС по приобретаемому ЕНК. На этот счет специальных норм в ст. ст. 171 и 172 НК РФ нет, поэтому можно утверждать, что факт государственной регистрации перехода права собственности на ЕНК не влияет на возникновение права на вычет, важно, чтобы имущество было принято на учет.
Налог на прибыль. Напомним: недвижимость для целей исчисления налога на прибыль признается амортизируемым имуществом, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. При этом амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). Как видим, в налоговом учете к амортизируемому имуществу меньше требований, чем к инвентарному объекту ОС в бухгалтерском учете.
Но все же ставить знак равенства между ЕНК и амортизируемым имуществом не стоит. Дело в том, что единый недвижимый комплекс может включать совокупность объектов амортизируемого и неамортизируемого имущества, поэтому он не может являться отдельным объектом амортизируемого имущества для налогообложения прибыли. Если с этим не согласиться и предположить обратное, то бухгалтеру следует определиться со сроком амортизации ЕНК, а это сделать не просто в силу того, что в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы <4>, есть здания, сооружения и другие объекты, но единых недвижимых комплексов мало. Поэтому налоговые риски при отнесении ЕНК в целом к недвижимому имуществу высоки и связаны они с начислением амортизации, так как именно она влияет на налоговую базу.
--------------------------------
<4> Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Налог на имущество. В настоящий момент объектом "имущественного" налогообложения является недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов ОС согласно правилам ведения бухгалтерского учета (п. 1, пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). В расчет налога на имущество следует включать совокупность объектов, установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, конструктивно обособленным как единое целое (Письмо Минфина России от 04.10.2013 N 03-05-05-01/41301). Конечно, сделанный вывод нельзя трактовать так, что ЕНК является объектом налогообложения, так как в его состав может входить и движимое имущество, которое освобождено от налогообложения на основании пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ. Но опять же, по мнению финансистов, освобождение применяется к отдельным инвентарным объектам ОС, если они не являются составной частью здания (сооружения) в соответствии с документами о государственной регистрации прав на недвижимость (Письмо от 28.01.2014 N 03-05-05-01/3115). Получается замкнутый круг, в котором все базируется на недвижимости и относимом к нему имуществе. Поэтому из ЕНК можно выделить отдельные недвижимые объекты и облагать их налогом по правилам гл. 30 НК РФ.

* * *

Подведем итог. ЕНК - это объект имущественных прав, а не основное средство в бухучете и не амортизируемое имущество в налоговом учете, тем не менее в отдельных ситуациях ЕНК может являться названными объектами. Но даже в таких случаях бухгалтер имеет дело не с ЕНК, а с объектами бухгалтерского и налогового учета, применяя к ним соответствующие правила и нормы законодательства.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

Бесплатная консультация юриста по телефонам:

Вся Россия

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

29 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 48749-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Целью законопроекта является защита прав заемщиков по договору потребительского кредита (займа). В соответствии с указанной целью, законопроект направлен на совершенствование порядка расчета полной стоимости потребительского кредита, касающегося максимально точной оценки расходов заемщика, которые связанны с получением потребительского кредита.

25 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 46071-8 "О внесении изменений в Федеральный закон "О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами" и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

В связи с тем, что деятельность платежных агентов сконцентрирована в социально значимых сегментах рынка платежных услуг, законопроектом устанавливаются расширенные требования к лицам, осуществляющим деятельность по приему платежей физических лиц. Также Банк России наделяется полномочиями по осуществлению контроля (надзора) за деятельностью операторов по приему платежей.

20 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 42326-8 "О внесении изменений в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации"

Целью законопроекта является недопущение заключения сделок, влекущих отчуждение собственниками общего долевого имущества, в результате которых не выделенная в натуре доля в праве на неделимый объект собственности переходит к посторонним лицам в нарушение прав и законных интересов совладельцев.

10 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 36447-8 "О внесении изменений в часть 4 статьи 15.5 ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ"

Законопроект обращен на урегулирование отношений, связанных с открытием счетов эскроу. В целях исключения давления со стороны застройщика на участников строительства и урегулирования отношений предлагается уточнить в Законе № 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве..." норму о сроке условного депонирования.

3 декабря 2021 г.
Проект Федерального закона № 29564-8 "О внесении изменения в Федеральный закон "О развитии сельского хозяйства"

Целью законопроекта является создание правовой базы для деятельности информсистемы информационных ресурсов агропромышленного комплекса, которая дозволит обеспечить перевод в электронный вид, убыстрение процессов получения и увеличение эффективности мер госпомощи в сфере сельхозпроизводства, также сокращение издержек сельскохозяйственных производителей товаров на представление отчетности и её перевод в электронный вид.