Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Освобождение от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ задним числом (Емельянова Е.В.)

Освобождение от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ задним числом (Емельянова Е.В.)

Дата размещения статьи: 10.09.2014

Имеющие небольшие обороты организации торговли, которые ошибочно применяли спецрежимы и не считали себя плательщиками НДС, могут избежать санкций, применив освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ. Как это сделать?

Несколько слов о порядке применения освобождения

В первую очередь вспомним, каким образом в штатном режиме налогоплательщик вправе использовать такой инструмент налоговой оптимизации, как освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в заявительном порядке. Начать применять данное освобождение можно с первого числа любого месяца (дата не привязана к началу налогового периода по НДС) при условии, что за предыдущие три последовательных месяца выручка по облагаемым НДС операциям не превысила 2 млн руб. без учета НДС. В этом случае налогоплательщик представляет в налоговый орган уведомление <1> не позднее 20-го числа месяца, с начала которого освобождение используется (п. 4 ст. 145 НК РФ). Важно, что до недавнего времени налогоплательщик рисковал не получить освобождение с первого числа месяца, если не успевал представить уведомление в указанный выше срок. Налоговики отказывали налогоплательщикам в применении ст. 145 НК РФ и, бывало, находили поддержку в суде (Постановления ФАС ВВО от 27.11.2012 по делу N А31-1179/2012, ФАС ВСО от 29.11.2013 по делу N А10-76/2013, ФАС ДВО от 30.12.2013 N Ф03-6433/2013). Однако начиная с 24.06.2014 арбитры должны руководствоваться разъяснением, приведенным в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33: лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов. Главное - сам факт направления уведомления, пусть и с опозданием.
--------------------------------
<1> Форма утверждена Приказом МНС России от 04.07.2002 N БГ-3-03/342.

К уведомлению следует приложить документы, подтверждающие размер выручки (п. 6 ст. 145 НК РФ):
- выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации);
- выписку из книги продаж;
- выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют ИП);
- копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур (не нужно представлять с 2015 г.);
- выписку из книги учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих УСНО (при переходе с УСНО на общую систему налогообложения).
Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика дает следующие преимущества:
- организация (ИП) не обязана уплачивать налог (но составлять счета-фактуры без выделения НДС с пометкой "Без налога (НДС)" необходимо - п. 5 ст. 168 НК РФ);
- представлять налоговые декларации не нужно (за исключением операций, когда организация выступает налоговым агентом либо выставляет покупателям счета-фактуры с выделением суммы НДС).

Статья 145 НК РФ - спасательный круг после проведения налоговой проверки

Мы описали плановый порядок применения освобождения, но основное внимание уделим ситуациям, когда есть необходимость использовать такую преференцию задним числом. Мы будем говорить о ситуациях, когда организация (ИП) не исполняла обязанности плательщика НДС в силу каких-либо управленческих решений, которые, как выяснилось впоследствии, были ошибочны. Например:
- компания утратила право на применение УСНО;
- компания утратила право на уплату ЕНВД;
- компания неправомерно не исчисляла НДС, квалифицируя осуществляемые операции как необлагаемые согласно ст. 149 НК РФ.
В итоге возникает необходимость исчислять налоги в общем порядке с начала налогового периода, в котором имели место нарушения. Организация (ИП) может как самостоятельно обнаружить данную необходимость, так и получить соответствующую "подсказку" налогового органа по результатам проведения проверки (камеральной или выездной). Ни в одном из этих случаев не поздно направить в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика с нужной компании даты. Естественно, к уведомлению необходимо приложить документы, подтверждающие величину выручки за предыдущие три месяца. Применение освобождения по ст. 145 НК РФ в данной ситуации спасает налогоплательщика от необходимости уплачивать недоимку по НДС (а значит, пени и штраф за неуплату налога) и представлять налоговые декларации (а значит, от соответствующего штрафа).
Законность таких действий налогоплательщика в ситуации, когда налоговики установили неправомерное применение спецрежима в виде уплаты ЕНВД и доначислили налоги по общей системе налогообложения, подробно обосновал Президиум ВАС в Постановлении от 24.09.2013 N 3365/13 (размещено на сайте ВАС 28.11.2013). Согласно материалам дела в 2008 - 2010 гг. ИП осуществлял торговлю продукцией собственного производства и уплачивал по данному виду деятельности ЕНВД. В рамках налоговой проверки инспекторы установили необоснованность применения спецрежима и констатировали необходимость уплаты, в частности, НДС с операций по реализации товаров. Представляя возражения на акт проверки, ИП заявил о применении освобождения от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ и представил документы, перечисленные в п. 6 данной статьи, для подтверждения права на такое освобождение.
Как указал Президиум ВАС, для случаев, когда о необходимости уплаты налога на добавленную стоимость предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость Кодексом не предусмотрен. Однако отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем. Предприниматель не признавал себя плательщиком НДС, поскольку фактически исполнял обязанность плательщика ЕНВД. Инспекция, установив неправильную квалификацию осуществляемой им деятельности, должна была учесть его заявление о праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, и определить наличие у него данного права на основании представленных им документов.

К сведению. Изложенной позиции ВАС придерживается последовательно. Чуть ранее в п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" было указано, что право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать в том числе путем подачи заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду).

Опираясь на эти выводы, Президиум ВАС подтвердил справедливость Постановления от 23.11.2012 по делу N А52-1669/2012, в котором ФАС СЗО признал, что налоговый орган не доказал законность доначисления НДС, так как не установил в рамках проведения выездной проверки несоответствие спорного вида деятельности условиям, с которыми ст. 145 НК РФ связывает право налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС. Иначе говоря, все, что требуется от налогоплательщика в такой ситуации, - представить уведомление, а затем уже инспекция просто обязана иметь его в виду и не начислять НДС (либо начислять, но доказать основания для этого).
Особое внимание следует обратить на сроки заявления о применении освобождения по ст. 145 НК РФ. В деле, рассмотренном Президиумом ВАС, речь шла об исчислении налогов в 2008 - 2010 гг., акт проверки датирован сентябрем 2011 г. Однако арбитры (в частности, в кассационной инстанции) посчитали, что в рамках налоговой проверки налогоплательщик своевременно и справедливо заявил о применении к спорному виду деятельности положений ст. 145 НК РФ. Таким образом, получается, что трехлетний срок, который мы применяем, в частности, при уточнении налоговых обязательств, здесь не работает.
Суды на местах также полагают, что налогоплательщик вправе представить заявление о применении ст. 145 НК РФ и подтверждающие документы в рамках проведения налоговой проверки, если налоговый орган выявил неуплату НДС в связи с ошибочным применением спецрежима. Поскольку налоговики удостоверились, что условия применения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика соблюдаются, они были не вправе начислять НДС (Постановление ФАС ДВО от 28.06.2013 N Ф03-2269/2013).

Нужно ли уведомление?

Мы поняли, что срок, обозначенный в п. 4 ст. 145 НК РФ, - это формальность. Остается ответить на вопрос: необходимо ли в принципе представлять в налоговый орган уведомление о применении ст. 145 НК РФ в рамках проведения налоговой проверки, чтобы инспекторы при расчете налоговых обязательств учли данное освобождение?
Безусловно, в ст. 145 НК РФ не зря предусмотрено направление такого уведомления налоговикам - эта информация нужна для осуществления налогового контроля. Кроме того, в Постановлении N 3365/13 рассмотрена ситуация, когда налогоплательщик представлял все необходимые документы в рамках налоговой проверки. Также в Постановлении N 33 говорится о невозможности отказать в праве, предусмотренном ст. 145 НК РФ, только лишь по мотиву непредставления уведомления в установленный срок (предполагается, что уведомление все-таки должно быть представлено). В распоряжении автора есть несколько судебных актов, в которых арбитры говорили о необходимости представления такого уведомления. Так, если организация (ИП) применяла спецрежим, а в ходе проведения налоговой проверки была установлена неправомерность ее действий и налогоплательщик не воспользовался возможностью представить уведомление об освобождении от налогообложения, а в суде оспаривал решение о доначислении НДС по мотиву необходимости применения ст. 145 НК РФ, арбитры не соглашались с ним, ссылаясь на несоблюдение заявительного порядка. Примеры:
- Постановление ФАС ПО от 27.01.2014 по делу N А12-21953/2011 (организация не представила в налоговый орган уведомление и документы, указанные в п. п. 3 и 6 ст. 145 НК РФ, что свидетельствует об отсутствии правовых оснований для освобождения ее от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в предусмотренном законом порядке);
- Постановление ФАС ЗСО от 31.01.2014 по делу N А27-4709/2013 (возможность реализации права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика не отменяет порядок его реализации - путем подачи соответствующего заявления (документов));
- Постановление ФАС СЗО от 04.02.2014 по делу N А26-10841/2011 (поскольку о наличии оснований для освобождения от исполнения обязанности по уплате НДС заявитель Инспекцию не уведомлял, этот вопрос не был и не мог быть предметом рассмотрения в ходе налоговой проверки).
Одновременно арбитры ФАС УО придерживаются позиции, более выгодной для налогоплательщика. Представим, что организация (ИП) в ходе проведения налоговой проверки столкнулась с тем, что инспекция квалифицирует ее деятельность иным образом и требует доплатить налоги. Допустим, налогоплательщик намерен отстаивать свою позицию в суде. Представление уведомления согласно ст. 145 НК РФ в этом случае однозначно свидетельствовало бы о принятии точки зрения налоговиков, что не соответствует намерениям организации (ИП). Далее ФАС УО цитирует Постановление N 3365/13: условием для реализации права на применение освобождения, предусмотренного п. 1 ст. 145 НК РФ, является соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом, а возможность применения освобождения обусловлена совершением налогоплательщиком операций, не имеющих значения для целей взимания налога исходя из их несущественного объема. Поэтому в ситуации, когда у инспекции и налогоплательщика нет разногласий по величине выручки и ее размер позволяет претендовать на освобождение по ст. 145 НК РФ, нельзя считать, что непредставление уведомления в ходе налоговой проверки лишает налогоплательщика права применять такое освобождение (см. Постановления от 27.06.2014 N Ф09-3093/14, от 19.06.2014 N Ф09-3390/14, от 18.06.2014 N Ф09-3119/14). Названное право должно быть реализовано независимо от представления уведомления (Постановление от 10.07.2014 N Ф09-3920/14). А в Постановлениях от 11.07.2014 N Ф09-3966/14 и от 09.06.2014 N Ф09-2941/14 ФАС УО соглашается с судом апелляционной инстанции: инспекция, установив неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, должна была определить наличие у заявителя данного права на основании представленных и изученных в ходе проверки документов, разъяснить налогоплательщику право на получение льготы, поскольку задачами налогового контроля в форме налоговых проверок являются проверка правильности исчисления налогов, применения/неприменения налоговых льгот, установление как занижения, так и излишнего исчисления тех или иных налогов.
Мы не беремся делать выводы и давать какие-либо рекомендации читателям, оказавшимся в подобной ситуации, на основании немногочисленных и противоречивых судебных актов. Можно утверждать лишь одно - позиция налогоплательщика, заявившего о праве на освобождение согласно ст. 145 НК РФ, пусть и с нарушением установленного срока, менее рискованна.

Если налогоплательщик сам обнаружил ошибку

Налогоплательщик, самостоятельно узнавший о том, что спецрежим применяется неправомерно, находится в более выгодном положении - он может незамедлительно подать уведомление о применении освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС и соответствующие документы. Нарушение срока представления этого уведомления не может быть достаточным основанием для отказа в применении освобождения. Так, повторим, сказал Пленум ВАС в Постановлении N 33, и именно в таком ключе судьи будут рассматривать налоговый спор, если до него дойдет дело. Учитывая рекомендации ФНС (см. Письмо от 26.11.2013 N ГД-4-3/21097), налоговые органы также должны руководствоваться постановлениями Пленума ВАС.

* * *

Кратко сформулировать основную мысль настоящей статьи можно так: подать уведомление (с соответствующими документами) об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, не поздно никогда - даже после налоговой проверки.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

17 марта 2017 г.
Проект Федерального закона № 124991-7 "О внесении изменения в статью 1 Федерального закона "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации"

Целью законопроекта является совершенствование законодательства, регулирующего туристскую деятельность. Законопроектом предлагается изложить в новой редакции определение понятия "туристский информационный центр" и предусмотреть в данном определении, что туристские информационные центры информируют об объектах туристской индустрии не только физических, но и юридических лиц.

10 марта 2017 г.
Проект Федерального закона № 120190-7 "О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации"

Законопроект направлен на совершенствование нормативно-правового регулирования в сфере градостроительства и устранение несоответствия разграничения полномочий в области градостроительной деятельности между органами местного самоуправления муниципальных районов и сельских поселений, а также повышение эффективности контроля за соблюдением органами местного самоуправления законодательства о градостроительной деятельности.

4 марта 2017 г.
Проект Федерального закона № 114268-7 "Об альтернативных видах моторного топлива"

Законопроектом устанавливаются правовые основы производства и использования альтернативных видов моторного топлива в Российской Федерации. Принятие законопроекта будет способствовать развитию экономики России, сельскохозяйственного производства и наращиванию экспортного потенциала страны. Кроме того, это позволит снизить стоимость грузовых и пассажирских перевозок и улучшить экологическую обстановку в городах Российской Федерации.

28 февраля 2017 г.
Проект Федерального закона № 112351-7 "О внесении изменений в статью 28 Федерального закона "О государственной регистрации недвижимости"

Законопроект разработан в целях урегулирования вопросов, возникающих при государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним, а также совершенствования применения норм Федерального закона от 13.07.2015 № 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости".

22 февраля 2017 г.
Проект федерального закона № 108659-7 "О внесении изменений в ФЗ "О лотереях" и ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российско

Законопроект направлен на ограничение кредитными организациями, банковскими платежными агентами, банковскими платежными субагентами, платежными агентами переводов и приема денежных средств в пользу лиц, осуществляющих деятельность по организации и проведению азартных игр, деятельность по организации и проведению лотерей с нарушением законодательства Российской Федерации.

В центре внимания:

Проблемы правового регулирования статуса лиц, замещающих государственные и муниципальные должности (Панкова О.Б.)