Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Переход права собственности на товар (Орлова И.В.)

Переход права собственности на товар (Орлова И.В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Каждому бухгалтеру нужно знать, как согласно российским и международным нормам определяется момент перехода права собственности на отгружаемые и получаемые ценности. Это поможет правильно исчислять налоги и вести бухгалтерский учет.

Право собственности во взаимоотношениях с российскими контрагентами

Предметом договора поставки являются товары - материальные ценности (вещи), т.е. объекты права собственности. Нормы российского гражданского законодательства по вопросу перехода права собственности изложены в ст. 223 и 224 Гражданского кодекса РФ.

Общий порядок перехода права собственности

Переход права собственности на товар означает, что к покупателю помимо владения и пользования переходит право распоряжения купленным товаром (ст. 209, 223 ГК РФ), а также риск его случайной гибели (если договор не содержит иного условия). Иными словами, покупатель может продавать товар, отдавать его в залог, передавать в аренду, вносить в качестве вклада в уставный капитал и т.п.

Условие о переходе права собственности представляет собой указание в договоре на определенный момент перехода этого права от поставщика к покупателю. В соответствии со ст. 223, 491 ГК РФ стороны вправе согласовать:

- переход права собственности в момент передачи товара покупателю;

- сохранение права собственности за поставщиком до момента полной оплаты.

Если момент перехода права собственности в договоре не согласован, то стороны должны будут руководствоваться общими нормами закона, согласно которым покупатель становится собственником товара с момента его передачи поставщиком (ст. 223, 224 ГК РФ). При этом товар считается переданным в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу (п. 1 ст. 224 ГК РФ).

Правильное определение права собственности продавца и покупателя на товар имеет значение для ответа на вопрос, кто обязан нести расходы по доставке товара - продавец или покупатель. Например, если договором поставки определено, что право собственности на товар переходит к покупателю на складе поставщика, то в качестве условия доставки следует указать, что доставка товара осуществляется за счет покупателя. В то же время договором может быть установлено, что в обязанность продавца входит доставка продукции до покупателя, тогда расходы по доставке несет продавец.

Пример 1. Договор купли-продажи предусматривает, что в обязанность продавца входит доставка продукции до покупателя.

Договорная стоимость продукции составляет 295 000 руб. (в том числе НДС - 45 000 руб.). Фактическая себестоимость проданной готовой продукции составляет 188 000 руб.

Стоимость услуг по перевозке готовой продукции, оказанных автотранспортной компанией, равна 41 300 руб. (в том числе НДС - 6 300 руб.).

В данном случае при передаче перевозчику продукции право собственности на нее сохраняется за продавцом до момента передачи продукции перевозчиком покупателю. До указанного момента фактическая себестоимость отгруженной продукции учитывается в бухгалтерском учете на счете 45 "Товары отгруженные":

Д 45 К 43 "Готовая продукция" - 188 000 руб. - отражена фактическая себестоимость отгруженной покупателю продукции с условиями доставки до покупателя (на дату передачи продукции перевозчику).

В статье 39 Налогового кодекса РФ установлено, что под реализацией товаров признается передача права собственности на товары на безвозмездной или возмездной основе (в том числе обмен). Налоговая база по НДС определяется на дату отгрузки (передачи) товаров (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ) исходя из договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 154, абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Организация при реализации готовой продукции обязана предъявить к уплате покупателю соответствующую сумму НДС и выставить счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки (п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).

При этом датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного покупателю (заказчику) или перевозчику (см., в частности, письмо Минфина России от 6 октября 2015 г. N 03-07-15/57115). При реализации товаров покупателю обязанность по исчислению НДС у продавца возникает на дату отгрузки товаров независимо от момента перехода права собственности, установленного договором.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета НДС, исчисленного со стоимости отгруженной продукции, право собственности на которую сохраняется за продавцом, действующими нормативными актами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, не установлен. Следовательно, данный порядок организации необходимо установить самостоятельно с учетом общих требований, установленных Инструкцией по применению Плана счетов <1>, закрепив его в своей учетной политике (п. 4, 7 ПБУ 1/2008 <2>). Для отражения начисленного НДС в таком случае лучше использовать отдельный аналитический субсчет, открытый к счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

Д 76, субсчет "НДС по отгруженной продукции", К 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", - 45 000 руб. - исчислен НДС со стоимости отгруженной продукции на дату передачи ее перевозчику.

--------------------------------

<1> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению утверждены Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утверждено Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н.

На дату вручения продукции покупателю продавец должен признать выручку от продажи готовой продукции исходя из договорной стоимости (п. 5, 6, 6.1, 12 ПБУ 9/99 <3>):

Д 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" К 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", - 295 000 руб. - отражен доход от реализации готовой продукции покупателю;

Д 90, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость", К 76, субсчет "НДС по отгруженной продукции", - 45 000 руб. - списан НДС, начисленный при отгрузке продукции.

--------------------------------

<3> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

Одновременно с выручкой от продажи готовой продукции признаются расходы по обычным видам деятельности в виде фактической себестоимости проданной продукции (п. 5, 9, 19 ПБУ 10/99 <4>):

Д 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", К 45 - 188 000 руб. - списана стоимость проданной готовой продукции, ранее отгруженной покупателю.

--------------------------------

<4> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Стоимость услуг по перевозке готовой продукции учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности в качестве коммерческих расходов (п. 5, 7 ПБУ 10/99). Данные расходы признаются (учитываются) на дату выполнения условий, определенных п. 16 ПБУ 10/99 (в данном случае - на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг), в размере договорной стоимости услуг перевозки, без НДС (п. 6, 6.1 ПБУ 10/99):

Д 44 "Расходы на продажу" К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 35 000 руб. (41 300 руб. - 6 300 руб.) - отражены расходы на доставку продукции перевозчиком;

Д 90-2 К 44 - 35 000 руб. - списаны на себестоимость расходы на доставку продукции перевозчиком.

После принятия к учету оказанных перевозчиком услуг организация вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную перевозчиком, поскольку услуги приобретены для осуществления операции, признаваемой объектом налогообложения по НДС (реализация готовой продукции). Вычет производится на основании оформленного в соответствии с требованиями налогового законодательства счета-фактуры при наличии соответствующих первичных документов (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 169 НК РФ):

Д 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" К 60 - 6 300 руб. - отражен предъявленный перевозчиком НДС;

Д 68, субсчет "Расчеты по НДС", К 19 - 6 300 руб. - НДС принят к вычету.

В целях исчисления налога на прибыль организаций выручка от реализации готовой продукции признается в составе доходов от реализации в размере договорной стоимости, без учета НДС (абз. 5 п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249 НК РФ). Стоимость услуг по перевозке готовой продукции включается в состав материальных расходов (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).

При применении метода начисления доходы от реализации признаются на дату перехода права собственности на продукцию от организации к покупателю (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ). В составе расходов текущего периода учитывается сумма прямых расходов на производство данной продукции (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Расходы по перевозке готовой продукции (не формирующие ее себестоимость, т.е. относящиеся к косвенным расходам в налоговом учете) признаются на дату подписания акта, которым оформлена приемка-сдача оказанных услуг (п. 2 ст. 272, п. 2 ст. 318 НК РФ).

При применении метода начисления доходы от реализации готовой продукции и расходы, связанные с производством реализованной продукции, а также транспортные расходы в бухгалтерском и налоговом учете признаются одинаково. Следовательно, разницы, учитываемые по правилам ПБУ 18/02 <1>, не возникают.

--------------------------------

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Для продажи товаров продавец может воспользоваться услугами посреднической организации, например заключив с ней договор комиссии. Отличием договора комиссии от договора купли-продажи является отсутствие перехода права собственности на товар от собственника товара к комиссионеру. Собственником товара, который продает комиссионер, является комитент (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Комиссионер лишь оказывает услуги по заключению договора с покупателями. В этом случае стоимость товаров будет числиться на счете 45 до того момента, пока собственник товара не получит от посредника отчет (извещение) о его фактической продаже.

Как правило, право собственности на товар, который продавец передает по договору мены (по бартеру), переходит к покупателю только после того, как продавец получит от покупателя имущество, которое представлено взамен (если иное не предусмотрено договором). До этого момента стоимость товара, который продавец передал покупателю по бартеру, нужно учитывать на счете 45.

Таким образом, на счете 45 должны учитываться по фактической себестоимости товары, которые отпущены со склада фирмы:

- при передаче их перевозчику для доставки покупателю;

- по посредническим договорам (договору комиссии, поручения или агентскому договору), если посредник их не продал;

- по товарообменным договорам, если встречная поставка покупателем не произведена;

- по договорам, которые предусматривают, что право собственности на товары переходит к покупателю после выполнения какого-либо условия (например, после оплаты товаров) и это условие не выполнено.

Договор с особым порядком перехода права собственности

Закрепление в договоре условия о переходе права собственности в отличном от общепринятого порядке чаще всего диктуется практическими соображениями продавцов, имеющих негативный опыт взаимодействия с контрагентами. Выбор особого момента перехода права собственности является методом минимизации риска непогашения обязательств покупателем.

Нормы ст. 491 ГК РФ позволяют предусмотреть в договоре купли-продажи переход права собственности в особом порядке - например, после оплаты товара покупателем. Если в договор поставки будет включено данное условие, то покупатель, фактически получив товары, до момента оплаты не будет иметь права никаким образом использовать их в своей деятельности, т.е. продать, использовать в производстве продукции и т.п. При этом он будет нести перед собственником обязательства по обеспечению сохранности этих товаров и, соответственно, расходы по их хранению. В этих условиях покупатель будет вынужден своевременно исполнить обязательства по оплате товаров.

Пример 2. В договоре купли-продажи предусмотрено, что право собственности на товар переходит к покупателю после полной оплаты.

Договорная стоимость товара составляет 295 000 руб. (в том числе НДС - 45 000 руб.). Цена сформирована на условиях самовывоза товара покупателем.

Фактическая себестоимость товара для продавца равна 188 000 руб.

Оплата произведена покупателем в следующем после отгрузки месяце.

Продавец, отгрузив в адрес покупателя товар, право собственности на который еще не перешло к последнему, не может признать выручку по данной поставке (не выполняется условие подп. "г" п. 12 ПБУ 9/99). Доходы и расходы от его продажи не признаются, а будут признаны только после получения оплаты от покупателя. В бухгалтерском учете в момент отгрузки продукции (товара) производится запись:

Д 45 К 41 "Товары" - 188 000 руб. - отгружены товары по договору с особым порядком перехода права собственности.

Несмотря на то что согласно ст. 146 НК РФ объектами обложения НДС являются операции по реализации товаров, а реализацией в соответствии со ст. 39 НК РФ признается передача права собственности на товары, в ст. 167 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС должна определяться на момент отгрузки (если только этому моменту не предшествовало получение предоплаты). К сожалению, термин "отгрузка" в НК РФ не определен. Очевидно, что "отгрузка" - это не реализация (т.е. юридический переход права собственности на товар), а фактические действия по передаче товара от продавца к покупателю (т.е. еще без перехода права собственности). Безусловно, эта недоработка законодателя - неувязка положений главы 21 НК РФ с частью первой НК РФ - служит яблоком раздора между налогоплательщиками и контролирующими органами.

Представители Минфина России (см., в частности, письма от 17 июля 2015 г. N 07-01-06/41127, от 26 марта 2015 г. N 03-07-11/16655, от 30 декабря 2014 г. N 03-07-11/68585) неоднократно высказывали мнение, что применительно к исчислению НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (перевозчика). Указанный порядок начисления НДС применяется независимо от наличия в договоре особых условий перехода права собственности на товар. Таким образом, продавцы вынуждены платить НДС в бюджет в отсутствие реализации, т.е. при отражении отгруженных товаров по дебету счета 45:

Д 76, субсчет "НДС по отгруженным товарам с особым переходом права собственности", К 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 45 000 руб. - исчислен НДС со стоимости проданного товара с особым переходом права собственности.

Выручка и ее уменьшение на себестоимость реализованного товара отражаются на дату перехода права собственности (в момент поступления оплаты):

Д 51 "Расчетные счета" К 62 - 295 000 руб. - поступили деньги от покупателя;

Д 62 К 90-1 - 295 000 руб. - отражен доход от реализации товара;

Д 90-3 К 76, субсчет "НДС по отгруженным товарам с особым переходом права собственности", - 45 000 руб. - списан НДС, начисленный при отгрузке продукции;

Д 90-2 К 45 - 188 000 руб. - списана стоимость проданного товара.

Налог на прибыль организаций. При методе начисления выручка от реализации товара признается в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю (п. 3 ст. 271 и ст. 39 НК РФ). В главе 25 НК РФ есть отсылка к ст. 39 НК РФ, т.е. главы НК РФ между собой взаимоувязаны. В связи с тем что право собственности к покупателю на товар до оплаты не переходит (ст. 491 ГК РФ), налог на прибыль не уплачивается (см. письмо УФНС России по г. Москве от 21 ноября 2006 г. N 20-12/102011). Однако в этом случае покупатель не имеет права распоряжаться неоплаченным товаром (т.е. продавать, использовать в производстве и т.п.). Он обязан учесть полученные ценности за балансом в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником.

Если продавец не контролирует использование товара покупателем, доход должен быть признан продавцом в том периоде, когда товар был отгружен и покупателю выставлены расчетные документы (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98, письмо Минфина России от 20 сентября 2006 г. N 03-03-04/1/667).

Что касается покупателя, то он не может принять на баланс имущество, еще не принадлежащее ему на праве собственности, поэтому поступившие материальные ценности должны учитываться у него на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (п. 10 Указаний по учету МПЗ <1>). И только после перехода к организации права собственности на указанные материальные ресурсы они приходуются на соответствующем балансовом счете. Такой порядок формирования бухгалтерских записей соответствует требованию Закона о бухгалтерском учете <2> об обособленном учете в организации собственного имущества и имущества других юридических лиц. Также это соответствует требованию приоритета содержания перед формой (п. 6 ПБУ 1/2008) и допущения имущественной обособленности (п. 5 ПБУ 1/2008).

--------------------------------

<1> Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утверждены Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н.

<2> Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В целях исчисления налога на прибыль до момента перехода права собственности на товар покупатель также не может учесть расходы по приобретению ни в качестве прямого расхода по реализованному товару (ст. 320, подп. 3 п. 1 ст. 268, п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ), ни в качестве стоимости материалов, отпущенных в производство (п. 2 ст. 272, ст. 254 НК РФ), несмотря на то что продавца заставляют платить налог на прибыль при отгрузке.

Ввиду того что существует опасность переквалификации договора с особым переходом права собственности "по оплате" в обычный договор купли-продажи, налогоплательщики с целью минимизации налоговых рисков стараются не использовать такие договоры в своей практике либо уплачивают налоги так, как хотят контролирующие инстанции.

Право собственности во взаимоотношениях с зарубежными контрагентами

Условия перехода права собственности устанавливаются во внешнеторговом контракте одним из следующих способов:

- путем прямого указания места и (или) времени, по достижении (наступлении) которого товары переходят в собственность импортера;

- на основании применяемого права, которым регулируются отношения между экспортером и импортером.

Если в международных договорах момент перехода права собственности на реализуемые товары не закреплен, организация должна определить его в соответствии с законодательством той страны, право которой применяется к отношениям между контрагентами (применяемое сторонами право (российское или иностранное) целесообразно указать в договорах на приобретение товаров у иностранного производителя и поставку товаров иностранному заказчику).

Согласно ст. 1211 ГК РФ при отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договору применяется право страны, где на момент заключения договора находится место жительства или основное место деятельности стороны, которая осуществляет исполнение, имеющее решающее значение для содержания договора. В целях реализации договора купли-продажи таковой признается сторона, являющаяся продавцом. Соответственно, по договору на приобретение товаров у иностранного производителя (если не предусмотрен порядок перехода права собственности на товары и не указано применяемое право) применяется право страны иностранного производителя. Чтобы российскому бухгалтеру избежать правовых и учетных сложностей, целесообразно в договоре на приобретение товаров четко указать как применяемое к сделке право, так и документ, на основании которого переходит право собственности. По внешнеторговому контракту, в котором российская компания выступает в роли продавца, в случае если стороны в договоре не назвали иное, применяется российское право.

По контракту, заключенному в соответствии с российским законодательством, право собственности на экспортируемые товары переходит к импортеру по правилам, рассмотренным автором выше.

Пример 3. Российская организация заключила контракт на экспорт товара на условиях поставки CIF Копенгаген (ИНКОТЕРМС 2010). Момент перехода права собственности в контракте не указан. В качестве применимого права определено национальное право Российской Федерации.

При базисе поставки CIF - согласованный пункт назначения продавец не несет обязательства по передаче товара покупателю в пункте назначения, а обязан только погрузить товар на борт судна в порту отгрузки в установленную дату (срок), товар передается без обязательства доставки. В данном случае днем передачи признается дата сдачи товара перевозчику для отправки покупателю, соответственно, на основании п. 1 ст. 224 ГК РФ на эту дату право собственности на товар переходит к покупателю.

Иногда в международных контрактах упоминаются обычаи внешнеторгового делового оборота в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "ИНКОТЕРМС 2010" (изданы Международной торговой палатой в г. Париже и вступили в силу с 1 января 2010 г.).

Правила ИНКОТЕРМС регулируют только риски случайной гибели и повреждения товара, объем и момент исполнения сторонами международного контракта своих обязательств по поставке товара, но не момент перехода права собственности. На это указано во введении к ИНКОТЕРМС 2010.

А что же определяют правила? Они содержат описание базисов поставки, каждый из которых определяет момент перехода риска утраты или повреждения товара и обязанности сторон по осуществлению расходов на продвижение товара. Полный список терминов ИНКОТЕРМС 2010 выглядит так, как показано в табл. 1.

Таблица 1

Код	Расшифровка кода	Значение термина
EXW	Франко-завод (...согласованный пункт)	Продавец считается выполнившим свои обязанности по поставке в момент предоставления товара в распоряжение покупателя на своем предприятии или в другом названном месте (например, на заводе, фабрике, складе и т.п.)
FCA	Франко-перевозчик (...согласованный пункт)	Продавец доставит прошедший таможенную очистку товар указанному покупателем перевозчику до названного места
FAS	Франко вдоль борта судна (...согласованный порт отгрузки)	Продавец выполнил поставку в момент, когда товар размещен вдоль борта судна на причале или лихтерах в указанном порту отгрузки
FOB	Франко-борт (...согласованный порт отгрузки)	Продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в названном порту отгрузки
CFR	Стоимость и фрахт (...согласованный порт назначения)	Продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки. При этом продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в названный порт назначения, однако риск потери или повреждения товара, а также любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят с продавца на покупателя
CIF	Стоимость, страхование и фрахт (...согласованный порт назначения)	Продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки. Так же как и в предыдущем случае, продавец обязан оплатить расходы и фрахт, а перечисленные выше риски переходят к покупателю. Однако на продавца возлагается обязанность приобретения морского страхования
CIP	Фрахт/перевозка и страхование оплачены до (...согласованный пункт назначения)	Продавец доставит товар названному им перевозчику. Продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до пункта назначения, а также заключить договор страхования и уплатить страховые взносы. Покупатель берет на себя все риски и любые дополнительные расходы после доставки таким образом товара
CPT	Фрахт/перевозка оплачены до (...согласованный пункт назначения)	Продавец доставит товар названному им перевозчику. Продавец обязан оплатить расходы, связанные с перевозкой товара до пункта назначения. Покупатель берет на себя все риски потери или повреждения товара, как и другие расходы, после передачи товара перевозчику
DAT	Поставка на терминале (...согласованный пункт)	Продавец предоставляет товар в распоряжение покупателя неразгруженным с прибывшего транспортного средства
DAP	Поставка в пункте (...согласованный пункт)	Продавец предоставляет товар в распоряжение покупателя готовым для разгрузки
DDP	Поставка с уплатой пошлины (...согласованный пункт назначения)	Продавец предоставит прошедший таможенную очистку и не разгруженный с прибывшего транспортного средства товар в распоряжение покупателя в названном месте назначения

Главным достоинством ИНКОТЕРМС является то, что участникам контракта не нужно отдельно прописывать в договоре полный перечень их прав и обязанностей, так как унифицированное толкование терминов позволяет достичь взаимопонимания. Наименование базиса указывается во внешнеторговом контракте, а также в счете-фактуре и международной товарно-транспортной накладной. Обладая этой информацией и понимая суть правил ИНКОТЕРМС, бухгалтер должен определить:

- по импортным операциям - состав транспортно-заготовительных расходов, обязанности по осуществлению которых возложены на покупателя и суммы которых подлежат включению в стоимость приобретаемых активов;

- по экспортным операциям - состав коммерческих расходов, обязанности по осуществлению которых возложены на продавца.

Распределение основных видов расходов между продавцом и покупателем показано в табл. 2.

Таблица 2

Группа	Условия поставки	Уплата таможенных платежей при вывозе	Оплата услуг по погрузке товаров на основное транспортное средство	Оплата услуг основного транспорта	Оплата услуг по выгрузке товаров с основного транспорта	Уплата таможенных платежей при ввозе
E - отгрузка	EXW - с завода	Покупатель	Покупатель	Покупатель	Покупатель	Покупатель
F - основная поставка частично оплачена	FCA - свободно у перевозчика	Продавец	Продавец или покупатель	Покупатель	Покупатель	Покупатель
	FAS - свободно вдоль борта судна	Продавец	Покупатель	Покупатель	Покупатель	Покупатель
	FOB - свободно на борту судна	Продавец	Продавец	Покупатель	Покупатель	Покупатель
C - основная поставка оплачена	CFR - стоимость и фрахт	Продавец	Продавец	Продавец	Продавец или покупатель	Покупатель
	CIF - стоимость, страхование, фрахт	Продавец	Продавец	Продавец	Продавец или покупатель	Покупатель
	CPT - провозная плата уплачена до...	Продавец	Продавец	Продавец	Покупатель	Покупатель
	CIP - провозная плата и страхование оплачены до...	Продавец	Продавец	Продавец	Покупатель	Покупатель
D - поставка	DAT - поставка на терминале	Продавец	Продавец	Продавец	Продавец	Покупатель
	DAP - поставка в пункте	Продавец	Покупатель	Покупатель	Покупатель	Покупатель
	DDP - поставлено с уплатой пошлины	Продавец	Продавец	Продавец	Продавец	Продавец

Что касается уплаты налогов по внешнеторговым сделкам, то они, как правило, регулируются специальными положениями НК РФ или международными соглашениями.

Например, уплату НДС при экспорте и импорте товаров, работ и услуг во взаимной торговле между Россией, Белоруссией, Казахстаном, Киргизией и Арменией регулирует ст. 72 Договора о Евразийском экономическом союзе (ЕАЭС), который подписан в Астане 29 мая 2014 г. В Приложении N 18 к этому Договору приведен Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

При экспорте товаров в страны, не входящие в ЕАЭС, российский продавец применяет льготную ставку НДС 0%, если документально сможет подтвердить факт экспорта по правилам, установленным в п. 1 ст. 165 НК РФ. Налоговый кодекс РФ не связывает подтверждение факта экспорта и правомерности применения ставки 0% с указанием в договоре определенных базисов поставки ИНКОТЕРМС 2010.

Что касается импорта товаров из стран, не входящих в ЕАЭС, то НДС и таможенную пошлину уплачивает российский покупатель на таможне по правилам п. 3 ст. 75, п. 1 ст. 84 Таможенного кодекса Таможенного союза (ТК ТС), п. 1 ст. 153, подп. 1, 2 п. 1 ст. 160 НК РФ. Исходя из п. 1, подп. 1 п. 3 ст. 211 ТК ТС, подп. 1 п. 1 ст. 151 НК РФ НДС подлежит уплате в полном объеме с момента регистрации таможенным органом таможенной декларации и до выпуска объекта в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления.

Сумму НДС, уплаченную при ввозе объекта ОС на территорию РФ, организация имеет право принять к вычету в полном объеме после принятия на учет данного объекта (при условии, что он предназначен для использования в облагаемых НДС операциях). Это следует из норм подп. 1 п. 2 ст. 171, абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ. Налоговые вычеты производятся на основании таможенной декларации на ввозимый объект и платежных документов, подтверждающих фактическую уплату НДС (абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ, абз. 2 подп. "е", абз. 2 подп. "к" п. 6 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость <1>).

--------------------------------

<1> Утверждены Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137.

Иногда бухгалтеры вместо даты перехода права собственности (когда эта дата не оговорена контрактом) ошибочно оперируют датой оформления декларации на товары (или же датой выпуска с таможни). Например, при определении курса валюты для подсчета рублевой стоимости приобретенных запасов. Здесь следует помнить, что даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в Приложении к ПБУ 3/2006 <2>, согласно которому таковой при импорте товаров является момент возникновения у российской организации права собственности на ввезенные товары.

--------------------------------

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2006, утверждено Приказом Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 154н.

Согласно п. 5 и 6 ПБУ 5/01 <3> материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, под которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов. Будут ли включаться таможенная пошлина и таможенные сборы за таможенные операции в фактическую стоимость запасов, зависит как раз от базиса поставки, определенного в терминах ИНКОТЕРМС.

--------------------------------

<3> Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утверждено Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н.

Правильное определение момента перехода права собственности при импорте товаров позволит избежать ситуации, когда российский импортер несет расходы и риски, не являясь собственником товара. А также не допустить ошибок при отражении на счетах бухгалтерского учета контрактной стоимости товара, курсовых разниц, возникающих в связи с изменением курсов валют по отношению к рублю, транспортных расходов, налога на добавленную стоимость и т.д. Такие ошибки возникают, когда импортеры включают таможенные платежи, расходы по доставке, другие затраты, связанные с приобретением товара, в фактическую себестоимость товара, право собственности на который к ним еще не перешло. В итоге это приводит к занижению налогооблагаемой прибыли, а при обнаружении таких ошибок налоговыми органами - к начислению пени и штрафных санкций.

В заключение отметим, что определение даты перехода права собственности - вопрос из области гражданского законодательства. Ее неправильное определение может повлечь за собой в первую очередь разногласия с продавцом. Но вероятны и налоговые последствия. Это довольно весомые доводы, чтобы убедить руководство в том, что нужно четко прописывать такую дату в договорах. А при необходимости - и внести изменения в уже действующие договоры, особенно внешнеэкономические. Ведь понятно, что у бухгалтера нет ни желания, ни особых возможностей штудировать иностранное законодательство. И даже если бухгалтер справится с этим, то в случае проверки ему придется объяснять это все еще и инспекторам. А это тоже непростая задача.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

Бесплатная консультация юриста по телефонам:

Москва, Московская область
+7 (499) 703-47-96
Санкт-Петербург, Ленинградская область
+7 (812) 309-56-72
Федеральный номер
8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

2 сентября 2019 г.
Проект Федерального закона № 785806-7 "О праве собственности на гаражи и гаражных объединениях"

Вопросы гаражного строительства, оформления прав на гаражи и формы объединений граждан в целях реализации цели по возведению данных объектов являются традиционно актуальными для физических и юридических лиц. Принятие законопроекта способно снять правовую неопределенность статуса гаражей и машино-мест, а также статуса объединений их собственников. Это, в свою очередь, положительно скажется на развитии гражданского оборота в целом и послужит стимулом для развития гаражного строительства.

20 августа 2019 г.
Проект Федерального закона № 778269-7 "О внесении изменения в статью 52 Федерального закона "О защите конкуренции"

В настоящее время количество антиконкурентных нарушений продолжает оставаться высоким. С целью оперативного устранения выявленных нарушений законопроектом предлагается установить, что в случае принятия заявления об обжаловании предписания антимонопольного органа к производству арбитражного суда исполнение предписания антимонопольного органа, выданного органу государственной власти или органу местного самоуправления, не приостанавливается (если иное не предусмотрено судебным актом).

12 августа 2019 г.
Проект Федерального закона № 771509-7 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ в части наделения Правительства РФ полномочием на утверждение требований к форме и содержанию годовых отчетов о выполнении программ деятельности государственных корпораций (компаний), публично-правовых компаний"

Законопроектом предлагается внести в Налоговый кодекс РФ изменения, предусматривающие, что в случае безвозмездной передачи органам государственной власти имущества, приобретенного (созданного) за счет средств субсидии, налогоплательщик вправе наравне с признанием внереализационного дохода в виде сумм субсидии в порядке пункта 4.1 статьи 271 НК РФ также признавать расход в виде стоимости безвозмездно передаваемого имущества.

7 августа 2019 г.
Проект Федерального закона № 770765-7 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части совершенствования отношений, связанных с созданием искусственных земельных участков, созданных на водных объектах, находящихся в федеральной собственности"

Законопроект, в частности, предусматривает внесение изменений в части исключения положений о проведении аукциона на право создания искусственного земельного участка на водном объекте, регламентации вопросов, связанных с созданием искусственных земельных участков на водных объектах, находящихся в федеральной собственности, в том числе при создании морского порта и расширении его территории.

4 августа 2019 г.
Вступил в силу Федеральный закон от 3 августа 2018 г. N 320-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Целью данного Закона является стимулирование добровольного страхования жилья граждан. Законом устанавливается, что органы государственной власти субъектов РФ вправе разрабатывать, утверждать и реализовывать программы организации возмещения ущерба, причиненного расположенным на территориях субъектов РФ жилым помещениям граждан, с использованием механизма добровольного страхования.

В центре внимания:

Акты высших судебных органов как средство гармонизации российского гражданского процессуального права (Самсонов Н.В.)