Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Определение срока полезного использования основного средства, возникающего в результате объединения нескольких объектов, в целях бухгалтерского и налогового учета (Башкирова И.)

Определение срока полезного использования основного средства, возникающего в результате объединения нескольких объектов, в целях бухгалтерского и налогового учета (Башкирова И.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Рассмотрим следующую ситуацию. Здание, в котором размещены офисные помещения, используется для основного вида деятельности организации.

На балансе организации учитывались три основных средства:

- здание (инв. N 00000081), принято к учету 01.01.1999 со сроком полезного использования 1 714 мес. в бухгалтерском учете и 170 мес. в налоговом учете;

- помещение (инв. N 0876), принято к учету 20.11.2007 со сроком полезного использования 361 мес. в бухгалтерском и налоговом учете;

- помещение (инв. N 0900), принято к учету 01.10.2008 со сроком полезного использования 361 мес. в бухгалтерском и налоговом учете.

В соответствии с выпиской из ЕГРН 22 марта 2017 г. произошло объединение этих трех основных средств в новое основное средство (инв. N 1179). Все составные части нового объекта полностью не самортизированы.

Проанализируем, какой срок полезного использования необходимо установить в бухгалтерском и налоговом учете при принятии нового объекта основных средств.

 

Бухгалтерский учет 

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств (ОС) регулируется ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, далее - ПБУ 6/01) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н; далее - Методические указания), а также Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Прежде всего отметим, что указанными нормативными актами не предусмотрен порядок учета объектов основных средств в случае их объединения.

Согласно п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, возможно только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов ОС.

Иных оснований для изменения стоимости основных средств законодательством по бухгалтерскому учету не оговорено.

Не предусмотрено объединение нескольких инвентарных номеров в один инвентарный объект и Общероссийским классификатором основных фондов (далее - ОКОФ), как ОК 013-2014 (СНС 2008) (действующим с 2017 г.), так и ОК 013-94 (утратил силу с 1 января 2017 г.).

Следовательно, можно предположить, что объединение инвентарных объектов невозможно и они должны учитываться, как и раньше, отдельно. В то же время инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, либо же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний).

В настоящее время обсуждаемые инвентарные объекты, учтенные в разное время по отдельности, представляют собой единое здание.

На основании ОКОФ объектом классификации "Здания (кроме жилых)" является каждое отдельно стоящее здание. Объектами классификации могут быть отдельные помещения в случаях, когда различные помещения одного и того же здания (включая помещения, встроенные в здания) имеют различных собственников или используются для различных видов деятельности.

В данной ситуации организация является собственником объединенного объекта. При этом объект используется для одного вида деятельности организации.

В соответствии с п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случае:

- продажи;

- прекращения использования вследствие морального или физического износа;

- ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд;

- передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности;

- выявления недостачи и порчи активов при их инвентаризации; частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;

- в иных случаях.

В данной ситуации в результате объединения организация создает новый объект под новым инвентарным номером. Следовательно, можно предположить, что старые объекты выбывают по иным основаниям. При этом фактически выбытия объектов не происходит. Поэтому отражать в учете списание старых объектов, на наш взгляд, некорректно.

По нашему мнению, в подобном случае первоначальная стоимость нового объекта складывается из суммирования первоначальной стоимости трех прежних объектов и отражается в учете внутренними записями:

Дебет 01 (инв. N 1179) Кредит 01 (инв. N 00000081),

Дебет 01 (инв. N 1179) Кредит 01 (инв. N 0876),

Дебет 01 (инв. N 1179) Кредит 01 (инв. N 0900)

- сформирована первоначальная стоимость объединенного объекта.

В аналогичном порядке складывается сумма начисленной амортизации:

Дебет 02 (инв. N 00000081) Кредит 02 (инв. N 1179),

Дебет 02 (инв. N 0876) Кредит 02 (инв. N 1179),

Дебет 02 (инв. N 0900) Кредит 02 (инв. N 1179)

- отражена сумма начисленной амортизации по объединенному объекту.

Срок полезного использования в этом случае определяется в общем порядке с учетом положений п. 20 ПБУ 6/01, согласно которому при принятии к учету объектов основных средств срок их полезного использования устанавливается организацией самостоятельно исходя:

- из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

При этом при определении срока полезного использования, по нашему мнению, следует учесть срок фактической эксплуатации всего здания.

Годовая сумма амортизационных отчислений в этом случае рассчитывается на основе первоначальной стоимости нового объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования с учетом начисленной амортизации.

Необходимо заметить, что существует мнение коллег, согласно которому при объединении объектов в один не создается новый объект, а к одному из объектов, например с большей площадью, присоединяются другие объекты. То есть первоначальная стоимость объекта увеличивается на первоначальную стоимость других объектов. Также суммируется и сумма начисленной амортизации.

Напомним, что в силу п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу формирования и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также МСФО.

Отметим, что порядок учета основных средств в МСФО регламентируется стандартом (IAS) 16 "Основные средства". Согласно п. 9 указанного стандарта стандарт (IAS) 16 "Основные средства" не определяет единицу измерения для целей признания, т.е. что именно составляет объект ОС. При использовании критериев признания применительно к конкретной ситуации, в которой находится организация, требуется суждение. В некоторых случаях целесообразно объединить отдельные незначительные объекты, например шаблоны, инструменты и штампы, и использовать критерии применительно к их агрегированной стоимости.

Таким образом, МСФО также позволяют агрегировать, т.е. суммировать стоимость объектов (первоначальную и начисленной амортизации).

При этом необходимо сознавать, что разные подходы к отражению обсуждаемых инвентарных объектов основных средств в бухгалтерском и налоговом учете неизбежно приведут к образованию временных разниц, подлежащих учету в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

 

Налоговый учет 

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Глава 25 НК РФ также не предполагает изменение стоимости основных средств в связи с объединением нескольких объектов в один инвентарный объект.

Специалисты Минфина России в Письме от 20.06.2012 N 03-03-06/1/313 указали, что разделение инвентарного объекта на несколько инвентарных номеров, а также объединение нескольких инвентарных номеров в один инвентарный объект не предусмотрены не только главой 25 НК РФ, но и нормами ПБУ 6/01 и ОКОФ.

Суды придерживаются аналогичной точки зрения (см., например, Постановление АС Центрального округа от 19.08.2014 N Ф10-2257/14, Решение АС Саратовской области от 07.12.2009 N А57-12992/09). При этом есть мнение, что ОКОФ применяется для решения статистических задач, а не регулирования налогообложения (Решение АС Республики Татарстан от 05.09.2006 по делу N А65-17032/2016).

В Письме Минфина России от 21.01.2008 N 03-03-06/2/2 разъясняется, что если в результате государственной регистрации объектов недвижимости организация на праве собственности зарегистрировала 67 отдельных объектов основных средств (получила 67 свидетельств), то при постановке на учет в налоговом учете эти объекты должны учитываться также отдельно, т.е. каждому объекту недвижимости должен быть присвоен отдельный инвентарный номер.

В приведенной ситуации, напротив, объекты, ранее зарегистрированные отдельно, объединены и зарегистрированы как один объект.

В этом случае, по мнению судов, законодательством не установлено, что должна быть некая связь между способом регистрации объекта как недвижимого имущества и способом его учета. На основании этого суды приходят к выводу, что факт регистрации права собственности на единый объект не может означать, что и в бухгалтерском учете все части объекта должны быть учтены в составе единого основного средства - комплекса конструктивно сочлененных предметов (см., например, Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2014 N 11АП-13000/14, Решение АС Республики Татарстан от 05.09.2016 по делу N А65-17032/2016).

Например, в Постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 N 14АП-2007/2009 суд указал, что довод налоговой инспекции о том, что объединение нескольких инвентарных номеров в один инвентарный объект не предусмотрено ОКОФ, не является достаточным основанием для исчисления амортизации в данном случае как по вновь созданному объекту недвижимости, поскольку в нормативных актах не содержится запрета на упорядочение бухгалтерского учета ранее существующих объектов недвижимости. Суд не согласился с мнением налогового органа, согласно которому объединение инвентарных объектов ОС происходит путем выбытия первоначальных объектов и "создания" на их основе нового ОС, с новой стоимостью для целей бухгалтерского и налогового учета.

В Постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2007 N А36-2087/2006 судьи, напротив, посчитали не соответствующим действующему законодательству включение одного основного средства в состав другого.

Кроме того, по мнению судов, невозможно объединение объектов в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2014 N Ф05-3824/14).

Отметим, что арбитражная практика по вопросу возможности объединения объектов основных средств малочисленна и противоречива. Выводы судов в конечном счете зависят от конкретных обстоятельств рассматриваемого дела и влияния объединения или разукомплектации объектов на налогообложение.

На наш взгляд, в данной ситуации в целях налогового учета организации, опираясь на то, что нормами главы 25 НК РФ не подразумевается объединение ранее правомерно учтенных объектов основных средств в новый объект, безопаснее продолжить начисление амортизационных отчислений в прежнем порядке - отдельно по каждой составляющей здания.

В случае если организация решит объединить объекты в один и в целях налогового учета, полагаем, срок полезного использования следует определить с учетом фактического срока использования всех составляющих объекта. При этом новый объект, на наш взгляд, следует отнести в амортизационную группу, к которой относятся составляющие объекта с наибольшим сроком полезного использования.

Иными словами, сумма амортизационных отчислений по новому объекту, по нашему мнению, не должна превышать ту сумму амортизационных отчислений, если бы объекты не были объединены. Это существенно снизит вероятность возникновения спора с налоговыми органами.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
28 июля 2017 г.
Проект федерального закона № 237568-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)" и Федеральный закон "О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях"

Принятие данного законопроекта будет способствовать обеспечению защиты прав граждан-должников по потребительским кредитам (займам) посредством установления правового механизма, ограничивающего возможные злоупотребления в данной сферы, а также способствующего вытеснению с рынка не профессиональных кредиторов, а также кредиторов, ведущих недобросовестную деятельность, связанную с предоставлением потребительских кредитов (займов).

1 июня 2017 г.
Проект Федерального закона № 189113-7 "О внесении изменения в статью 36 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)"

Данным законопроектом предусматривается внесение изменений в правовые и организационно-экономические особенности лизинга в части обеспечения роста поголовья специализированного мясного крупного рогатого скота. Законопроект разработан Минсельхозом России с учетом предложений АО "Росагролизинг" в целях усиления государственной поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей в приобретении и передаче им в лизинг крупного рогатого скота специализированных мясных пород.

16 мая 2017 г.
Проект федерального закона "О признании утратившей силу части 4 статьи 8.25 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях"

Законопроект направлен на устранение избыточности правового регулирования в части установления ответственности за нарушение условий гражданско-правовых договоров, заключаемых в соответствии с требованиями лесного законодательства. Во избежание возникновения временного разрыва, в течение которого лица, нарушающие условия договора безвозмездного пользования лесным участком, будут освобождены от какой-либо ответственности, часть 4 статьи 8.25 КоАП предлагается признать утратившей силу с 1 марта 2018 года.

27 апреля 2017 г.
Проект Федерального закона № 162019-7 "О внесении изменений в статьи 4 и 5 Федерального закона "О транспортно-экспедиционной деятельности" и статью 11.14.3 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях"

Законопроект разработан в целях принятия дополнительных мер противодействия актам незаконного вмешательства и обеспечения общественной безопасности, а также устранения противоречий положений статьи 12 Федерального закона от 6 июля 2016 года № 374-Ф3 отдельным нормам законодательства Российской Федерации. Статьей 12 федерального закона № 374-Ф3 внесены изменения в Федеральный закон от 30 июня 2003 года №87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности". 

13 апреля 2017 г.
Проект Федерального закона № 148799-7 "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации"

Целями законопроекта являются расширение сферы применения электронного документооборота и установление единого порядка электронного страхования для физических и юридических лиц; привлечение к реализации услуг страховых посредников (агентов и брокеров); устранение неопределенности в части обязанности медицинских учреждений предоставлять информацию о специальной категории персональных данных пациентов при наличии соответствующего разрешения субъекта персональных данных либо его законного представителя/наследника). 

В центре внимания:

Отражение в бухгалтерском учете штрафных санкций за налоговые правонарушения (Молчанов В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Определение срока полезного использования основного средства, возникающего в результате объединения нескольких объектов, в целях бухгалтерского и налогового учета (Башкирова И.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Порядок сдачи формы 6-НДФЛ организацией, имеющей обособленные подразделения (Федорова Л.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Порядок подтверждения права на получение дохода иностранными организациями при отсутствии постоянного представительства на территории РФ (Буланцов М.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017

Переход права собственности на товар (Орлова И.В.)

Дата размещения статьи: 03.08.2017