Быстрая навигация: Каталог статей Отдельные виды предпринимательской деятельности Аудиторская деятельность Аудиторское заключение как судебное доказательство (Мохов А.А.)

Аудиторское заключение как судебное доказательство (Мохов А.А.)

Дата размещения статьи: 29.03.2017

Аудит стал неотъемлемым атрибутом современной экономики, хотя подходы к аудиту и оценке его результатов различны. В самом общем виде он рассматривается как: результат исследования финансовых отчетов для получения достоверных отчетов, выводов [14]; совокупность финансовых, контрольно-аналитических процедур, осуществляемых для целей выражения профессионального, независимого, объективного суждения о степени безопасности информации, представленной в финансовой отчетности [16]; всеобъемлющий анализ финансово-экономической деятельности или бизнеса [17].

Обстоятельный анализ теорий аудита проведен И.В. Ершовой и А.А. Ершовым. Авторы отмечают существенную значимость для бизнеса теории адекватности, в соответствии с которой именно результаты "подтверждающего аудита" дают возможность заинтересованным пользователям получить достоверную информацию о деятельности аудируемого лица, об адекватности отражения осуществленных экономическим субъектом хозяйственных операций в документах бухгалтерской отчетности [12].

Легальное понятие аудита закреплено в ч. 3 ст. 1 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" [4] (далее - Закон об аудиторской деятельности). Под аудитом законодатель понимает независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Результаты проверки бухгалтерской (финансовой отчетности) отражаются в аудиторском заключении.

В соответствии с ч. 1 ст. 6 Закона об аудиторской деятельности аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

В данном определении акцентируется внимание на следующих важных моментах.

Аудиторское заключение - это официальный документ. Следовательно, для него характерны: наличие материального носителя информации; наличие информации, имеющей юридическое значение; наличие специальной процедуры документирования (установленная форма, реквизитный состав); наличие цели (задач), ради которой осуществлялось документирование.

Обязательные реквизиты аудиторского заключения закреплены ч. 2 ст. 6 Закона об аудиторской деятельности, а требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются стандартами аудиторской деятельности.

Аудиторское заключение готовится для возможных пользователей аудиторского заключения. Аудиторское заключение, в соответствии с Законом об аудиторской деятельности, представляется аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг. В специальной литературе различают внутренних (учредители, участники, работники организации и др.) и внешних пользователей (инвесторы, кредиторы, контрагенты, государство и др.) информации, содержащейся в аудиторском заключении [12].

Кроме того, Законом об аудиторской деятельности определен исполнитель заключения - аудиторская организация или индивидуальный аудитор. К данным субъектам предъявляются специальные требования. Так, аудиторская организация - это коммерческая организация; является членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов; внесена в соответствующий реестр; имеет не менее трех аудиторов, работающих на основании трудовых договоров. Аудитор - это физическое лицо; имеет квалификационный аттестат аудитора; является членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Сочетание государственного регулирования с саморегулированием в рассматриваемой сфере экономической деятельности, а также ее принципами позволяет сделать вывод о довольно высоких требованиях к аудиту и аудиторской деятельности. Нормы действующего законодательства позволяют обеспечить высокую степень достоверности аудиторского заключения. Однако такой вывод основывается на положениях законодательства, но не на практике его применения. Нормативных предпосылок не всегда достаточно для реализации замысла законодателя. Они создают лишь возможность формирования оптимальных правовых связей, но не сами связи, на которые оказывают влияние и иные, неправовые, факторы.

На практике дефекты, ошибки аудиторских заключений не так уж и редки. Н.В. Манузина и Д.Ю. Филипьев предлагают по результатам внешнего контроля качества работы аудиторских организаций выделять следующие группы ошибок в части подготовки и формирования аудиторских заключений: несоблюдение требований к содержанию элементов аудиторского заключения; несоответствие формы и содержания аудиторского заключения; нарушения в части бухгалтерской (финансовой) отчетности, прилагаемой к аудиторским заключениям [13].

Недостатки в организации аудита, дефекты и ошибки в аудиторских заключениях можно списать на незначительный период действия данного института, частые изменения отечественного законодательства и др. Однако имеющиеся проблемы в аудите и аудиторской деятельности характерны не только для российской действительности, они носят глобальный характер, что со всей очевидностью продемонстрировал мировой экономический кризис.

В 2010 г. Еврокомиссия по результатам анализа рынка аудиторских услуг выпустила так называемую зеленую бумагу по аудиторской политике "Аудиторская политика: уроки кризиса". В этом документе предлагается система мер по восстановлению доверия участников рынка к аудиту и аудиторским организациям (повышение достоверности заключений, прозрачности деятельности аудиторов, их независимости и др.) [15].

В Законе об аудиторской деятельности для нас представляют интерес положения о заведомо ложном аудиторском заключении, модифицированном аудиторском заключении, а также о мерах дисциплинарного воздействия в отношении аудиторских организаций, аудиторов. Законодатель признает возможность производства заведомо ложных аудиторских заключений и предусматривает соответствующие меры воздействия. Изложенное выше понадобится нам в дальнейшем.

Статья 5 Закона об аудиторской деятельности закрепляет перечень случаев, когда аудит является обязательным. Важно заметить, что он не является исчерпывающим. Федеральными законами могут устанавливаться и иные случаи обязательного аудита. Инициативный (добровольный) аудит проводится по воле аудируемых лиц. Аудиторские заключения сегодня широко востребованы в экономическом обороте как в тех случаях, когда аудит является обязательным, так и в случаях, когда хозяйствующие субъекты стремятся придерживаться стандартных передовых практик, позволяющих им быть транспарентными.

Не удивительно, что в случаях различных правовых конфликтов аудиторские заключения все чаще и чаще становятся предметом исследования и оценки в судах по широкому кругу дел (в первую очередь в арбитражном судопроизводстве) в силу их распространенности в современном экономическом обороте.

Закон об аудиторской деятельности прямо указывает на судебный порядок разрешения дел лишь применительно к заведомо ложному аудиторскому заключению. Часть 6 ст. 6 Закона определяет круг лиц, которые вправе обратиться в суд с заявлением о признании аудиторского заключения заведомо ложным.

К ним отнесены:

- лица, которым адресовано аудиторское заключение (в отношении адресованных им аудиторских заключений);

- Центральный банк Российской Федерации (в отношении аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, в отношении которых он осуществляет контроль и надзор);

- федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере;

- государственная корпорация "Агентство по страхованию вкладов" (в отношении аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций);

- иные лица в случаях, определенных федеральными законами.

В отношении иных заключений, не отвечающих тем или иным предъявляемым требованиям, но не являющихся заведомо ложными, законодатель хранит молчание. Полагаем, что законодатель формулировкой "заведомо ложное" необоснованно сужает потенциальные возможности защиты прав и охраняемых законом интересов субъектов экономической деятельности. "Заведомость" и "ложность" - оценочные категории, требующие интеллектуально-волевых усилий лиц, обладающих специальными знаниями и навыками, а также суда. Непризнание в установленном порядке заключения заведомо ложным не исключает наличия в нем нарушений, не влекущих заведомую ложность [6]. Однако такие нарушения могут иметь существенное значение для аудируемых лиц и иных участников экономического оборота, следовательно, и конкретного дела.

Судам следует исходить из конституционных положений о том, что каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод, а сама судебная защита является приоритетной перед всеми другими формами защиты прав. При этом необходимым условием предоставления судебной защиты лицу (истцу) является наличие принадлежащего ему субъективного права или охраняемого законом интереса, а также факта его нарушения ответчиком.

Не случайно в качестве одной из задач судопроизводства в арбитражных судах п. 1 ст. 2 АПК РФ [1] называется защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, а также прав и законных интересов РФ, субъектов РФ, муниципальных образований в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц в указанной сфере.

Следует также четко разграничивать аудиторские заключения и иные материалы, документы проверок, также проводимых аудитором в рамках сопутствующих аудиту услуг. Такие материалы не имеют статуса аудиторских заключений [5, 11].

Часть 1 ст. 64 АПК РФ дает легальное определение доказательствам в арбитражном процессе как сведениям о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иных обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

Перечень допускаемых законом процессуальных средств доказывания закреплен ч. 2 ст. 64 АПК РФ. В качестве доказательств по делу используются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Аудиторское заключение прямо не названо среди возможных средств доказывания, что не исключает его использования в суде в качестве доказательства в силу неисчерпывающего перечня возможных доказательств, но требует уяснения возможности его отнесения к одному из названных законом средств доказывания (для разрешения вопросов его исследования и оценки).

Во-первых, необходимо соотнести друг с другом аудиторское заключение и экспертное заключение, так как на практике иногда встречаются случаи квалификации аудиторских заключений в качестве экспертных [9].

Несмотря на наличие в словосочетании "аудиторское заключение" слова "заключение", аудиторское заключение не является экспертным заключением по следующим основаниям:

- аудиторское заключение, в отличие от экспертного заключения, было получено до процесса, вне связи с ним;

- различны цели проводимых экспертиз, заключенная в них информация: аудиторское заключение представляет собой мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а экспертное заключение содержит сведения об обстоятельствах, имеющих значение для конкретного дела; в нем разъясняются суду возникшие при рассмотрении дела вопросы, требующие специальных знаний;

- различен круг адресатов: аудиторское заключение адресовано аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг, а экспертное заключение - суду, а также иным участникам процесса;

- порядок производства аудиторских заключений и судебных экспертиз регулируется самостоятельными законами: аудиторского заключения - Законом об аудиторской деятельности, а экспертного заключения - АПК РФ и Федеральным законом от 31 мая 2001 г. N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" [3];

- неодинаковый правовой статус исполнителей проводимых исследований: права, обязанности и ответственность аудитора, аудиторской организации закреплены Законом об аудиторской деятельности, а судебного эксперта - АПК РФ, УК РФ [2] и Федеральным законом от 31 мая 2001 г. N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации".

Общим для двух экспертиз выступает так называемый специальный компонент, т.е. применение специальных знаний и навыков для достижения поставленной цели - дачи соответствующего заключения.

Во-вторых, необходимо рассмотреть возможность отнесения аудиторского заключения к письменным доказательствам по делу.

Легальное понятие письменного доказательства содержится в ч. 1 ст. 75 АПК РФ, согласно которому письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

В процессуальной литературе для понимания сущности письменного доказательства традиционно выделяют два признака, отличающие письменные доказательства от иных доказательств: они создаются до судебного процесса и вне связи с ним (лишь некоторые письменные доказательства создаются в самом процессе); создаются лицами, не занимающими процессуального положения стороны, третьего лица, эксперта.

Аудиторское заключение Законом об аудиторской деятельности прямо названо документом и, как уже подчеркивалось, было создано вне процесса, вне связи с ним. Следовательно, оно является одним из письменных доказательств по делу. Этот вывод подтверждается и материалами судебной практики [7, 8]. В то же время на практике встречается квалификация судами аудиторских заключений в качестве иных документов со ссылкой на ч. 1 ст. 89 АПК РФ [10]. Препятствий для правильного разрешения дела, вынесения законного и обоснованного судебного постановления такая квалификация не влечет.

С позиций классификации письменных доказательств аудиторское заключение можно отнести к подлинным официальным справочно-информационным доказательствам.

При этом следует учитывать, что аудиторские заключения не имеют какой-либо большей доказательственной силы в сравнении с другими доказательствами по делу по следующим основаниям:

- в силу действия принципа непредустановленности для суда каких-либо доказательств (ч. 5 ст. 71 АПК РФ);

- в силу положений Закона об аудиторской деятельности о заведомой ложности аудиторского заключения, юридической ответственности аудиторов.

Исследование и оценка аудиторского заключения, определение его места и роли в системе доказательств, доказательственного значения по конкретному делу могут представлять значительную трудность для суда. Преодоление проблем, обусловленных отсутствием или недостатком специальных знаний и навыков у суда (судьи), как правило, осуществляется посредством такой формы использования специальных знаний сведущих лиц, как назначение судебной экспертизы по делу (ст. 82 - 87 АПК РФ). Аудиторское заключение в таких случаях становится лишь одним из документов, подлежащих специальному исследованию наряду с другими документами и материалами. В случаях выявления отдельных противоречий между аудиторским заключением и иными доказательствами по делу для пояснения существующих требований, стандартов аудиторской деятельности и др. в процесс может привлекаться специалист (ст. 87.1 АПК РФ).

Литература

1. Арбитражный процессуальный кодекс РФ от 24 июля 2002 г. N 95-ФЗ // СЗ РФ. 2002. N 30. Ст. 3012.
2. Уголовный кодекс РФ от 13 июня 1996 г. // СЗ РФ. 1996. N 25. Ст. 2954.
3. Федеральный закон от 31 мая 2001 г. N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" // СЗ РФ. 2001. N 23. Ст. 2291.
4. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" // СЗ РФ. 2009. N 1. Ст. 15.
5. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 23 октября 2013 г. N ВАС-14535/13 "Об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" // СПС "КонсультантПлюс".
6. Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 июня 2016 г. N Ф07-3975/16 по делу N А05-11093/2015 // СПС "КонсультантПлюс".
7. Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 марта 2016 г. N Ф02-7326/15 по делу N А58-761/2014 // СПС "КонсультантПлюс".
8. Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 15 января 2015 г. N Ф03-6067/14 по делу N А51-18169/2012 // СПС "КонсультантПлюс".
9. Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 марта 2014 г. N 17АП-869/14ГК // СПС "КонсультантПлюс".
10. Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 сентября 2012 г. N Ф09-7176/12 по делу N А47-7693/2009 // СПС "КонсультантПлюс".
11. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 июля 2011 г. N Ф08-2702/11 по делу N А63-7719/2010 // СПС "КонсультантПлюс".
12. Ершова И.В., Ершов А.А. Правовое регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации: Монография. М.: Юриспруденция, 2011. 278 с.
13. Манузина Н.В., Филипьев Д.Ю. Аудиторское заключение: проблемы и решения // Аудиторские ведомости. 2013. N 6. С. 37 - 50.
14. Нидлз Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2003. 495 с.
15. Таскаев С.М. Эволюция роли аудитора и новые требования к аудиторским заключениям по МСА // Аудиторские ведомости. 2014. N 2. С. 11 - 25.
16. Филобокова Л.Ю. Качество аудиторской деятельности: сущность, подходы к оценке // Аудиторские ведомости. 2009. N 6. С. 79 - 85.
17. Шеремет А.Д. Аудиторская деятельность и анализ эффективности бизнеса // Аудиторские ведомости. 2007. N 5. С. 64 - 69.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:



Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости
7 апреля 2021 г.
Проект Федерального закона № 1145324-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О потребительском кредите (займе)"

Законопроектом предлагается установить: обязанность кредиторов рассчитывать показатель долговой нагрузки в установленных Федеральным законом "О потребительском кредите (займе)"случаях; определение нормативного порядка расчета показателя долговой нагрузки; обязанность кредитора уведомлять заемщика в письменной форме о рисках, обусловленных высоким значением показателя долговой нагрузки (если указанное значение превышает 50 процентов). 

23 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1133091-7 "О внесении изменений в статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" и Федеральный закон "О противодействии коррупции"

Законопроектом устанавливается антикоррупционный механизм, санкционирующий обращение в доход РФ денежных средств, поступивших на счета в банках и иных кредитных организациях лица, которое замещает должность, связанную с осуществлением полномочий предусматривающих за собой обязанность представления сведений о доходах, об имуществе и обязательствах имущественного характера, в случае, если сумма таких денежных средств превышает совокупный доход такого лица за отчетный период и предшествующие ему два года, и в отношении них не представлены достоверные сведения, свидетельствующие о законности их получения.

20 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1132098-7 "О внесении изменений в статью 45.1 Федерального закона "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" и статью 55.25 Градостроительного кодекса Российской Федерации"

Цель законопроекта - отмена возложения на собственников и пользователей помещений в многоквартирном доме обязанности по содержанию не принадлежащего им имущества (прилегающих территорий, границы которых определяются правилами благоустройства территории муниципального образования), что противоречит положениям жилищного законодательства и нарушает их права.

16 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1129690-7 "О внесении изменения в Федеральный закон "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств"

Законопроект предусматривает внесение изменений согласно которым вред, причиненный гражданину в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, отвечающих за состояние автодорог, и организаций коммунального комплекса, подлежит возмещению застраховавшим гражданскую ответственность потерпевшего страховщиком. Последний же в дальнейшем в порядке регресса взыскивает суммы осуществленного потерпевшему страхового возмещения с виновных государственных органов, органов местного самоуправления и организаций коммунального комплекса.

11 марта 2021 г.
Проект Федерального закона № 1126643-7 "О внесении изменений в статьи 3 и 16 Федерального закона "О развитии сельского хозяйства"

Целью законопроекта является совершенствования механизма оказания мер государственной поддержки субъектов, осуществляющих сельскохозяйственную деятельность. Для этого проектом предлагается включить крестьянские (фермерские) хозяйства в общее понятие "сельскохозяйственный товаропроизводитель", предусмотренное частью 1 статьи 3 указанного Федерального закона, распространив на них установленные в ней условия.

В центре внимания:

Аудиторская проверка общества с ограниченной ответственностью: комментарий к Федеральному закону от 08.02.1998 N 14-ФЗ (Вайпан В.А.)

Дата размещения статьи: 12.02.2021

Аудиторское заключение как судебное доказательство (Мохов А.А.)

Дата размещения статьи: 29.03.2017

Стандартизация аудита субъектов государственного сектора экономики (Ситнов А.А.)

Дата размещения статьи: 13.03.2017

Экологический учет и аудит в рыночных условиях (Чхутиашвили Л.В.)

Дата размещения статьи: 10.03.2017

Международные стандарты аудита и оценка качества аудиторских услуг (Лосева Н.А.)

Дата размещения статьи: 21.02.2017