Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Ремонт или реконструкция? (Малышко В.)

Ремонт или реконструкция? (Малышко В.)

Дата размещения статьи: 13.04.2017

Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) предусматривается возможность восстановления объектов основных средств посредством ремонта, модернизации и реконструкции (п. 26).

Различие в понятиях

Ремонт - это устранение неисправности основного средства для поддержания его в рабочем состоянии. Ремонт подразделяют на (п. 3.3, 3.4, 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МД 13-14.2000, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, далее - положение МД 13-14.2000):
- текущий, в результате которого производится устранение поломок, повреждений и неисправностей;
- капитальный, при котором осуществляются дорогостоящие и (или) длительные мероприятия, направленные на поддержание работоспособности основного средства, - смена неисправных, поврежденных или изношенных конструкций и деталей объекта, в том числе замена их на более прочные и экономичные.
К работам по техническому обслуживанию, а также текущему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному (в соответствии с регламентом, определенным в технической документации) предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.
Так, к текущему ремонту производственных зданий и сооружений относятся работы по систематическому и своевременному предохранению частей зданий и сооружений и инженерного оборудования от преждевременного износа путем проведения профилактических мероприятий и устранения мелких повреждений и неисправностей (п. 3.4 положения МД 13-14.2000). Примерный перечень работ по текущему ремонту зданий и сооружений приведен в приложении 3 к положению МД 13-14.2000.
Работы по текущему ремонту производятся регулярно в течение года по графикам, составляемым экономическим субъектом.
Капитальный ремонт оборудования предусматривает полную разборку станка или агрегата, ремонт его базовых и корпусных деталей и узлов, замену или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые, более современные, сборку, регулирование и испытание после окончания ремонта.
К капитальному ремонту объектов капитального строительства согласно пункту 14.2 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ (принят Федеральным законом от 29.12.2004 N 190-ФЗ, далее - ГрК РФ) относятся работы:
- по замене и (или) восстановлению строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций;
- по замене и (или) восстановлению систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов;
- а также по замене отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановлению указанных элементов.
Капитальный ремонт зданий и сооружений, как видим, предполагает смену изношенных конструкций и деталей или замену их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий, все виды каркасов стен, трубы подземных сетей, опоры мостов и др.). Перечень работ по капитальному ремонту зданий и сооружений приведен в приложении 8 к положению МД 13-14.2000. Работы при этом сгруппированы по отдельным элементам зданий, то есть раскрыт состав работ по ремонту фундаментов, стен, крыш, полов и перекрытий, окон, дверей, фасадов, систем вентиляции, отопления, водоснабжения и др. Ремонтом, в частности, признается:
- перекладка и ремонт отдельных ветхих участков каменных стен до 20% общего объема кладки, не связанные с надстройкой здания или дополнительными нагрузками от устанавливаемого оборудования;
- частичная или сплошная смена всех видов полов и их оснований;
- полная смена ветхих оконных и дверных блоков;
- возобновление штукатурки всех помещений;
- смена облицовки стен;
- возобновление облицовки и штукатурки фасадов;
- частичная или полная смена трубопровода внутри здания, включая вводы водопровода и выпуски канализации;
- улучшение звукоизоляционных свойств перегородок.
Модернизация и реконструкция согласно пункту 27 ПБУ 6/01 представляют собой улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объектов основных средств, например срока полезного использования, мощности, качества применения.
Исходя из этого модернизация оборудования - это частичное улучшение конструкции оборудования в целях увеличения производительности, облегчения условий труда и повышения качества продукции, изготавливаемой на нем.
По сравнению с реконструкцией модернизация характеризуется относительно меньшими капитальными вложениями и более короткими сроками реализации.
Понятие реконструкции в большей степени применяется к зданиям, сооружениям и иным аналогичным объектам. Реконструкцией объектов капитального строительства в соответствии с пунктом 14 статьи 1 ГрК РФ признаются:
- изменение параметров объекта капитального строительства, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема), в том числе надстройка, перестройка, расширение объекта капитального строительства;
- а также замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций объекта капитального строительства, за исключением замены отдельных элементов таких конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановления указанных элементов.
Ремонт основного средства (в том числе капитальный) отличается от реконструкции, модернизации и дооборудования основного средства целями и результатами. Целью:
- ремонта является устранение неисправностей и повреждений объекта, замена физически изношенных деталей (частей), которые могут привести к поломке основного средства или выпуску бракованной продукции;
- модернизации (реконструкции) - расширение или изменение возможностей объекта.
В результате:
- ремонта происходит восстановление или поддержание основного средства в состоянии, пригодном к эксплуатации;
- модернизации - появление у объекта новых качеств, улучшение его технических характеристик.
В качестве документов, подтверждающих, что выполненные работы на основном средстве являются:
- ремонтом, используются дефектная ведомость и акт о приеме-сдаче отремонтированного объекта (самостоятельно разработанная форма акта или унифицированная форма N ОС-3, утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7);
- реконструкцией, модернизацией или дооборудованием, - акт о приеме-сдаче реконструированных, модернизированных объектов основных средств.
Дефектная ведомость - это документ, подтверждающий необходимость проведения ремонта основного средства. Дефектная ведомость составляется в произвольной форме и должна содержать следующие сведения:
- на каком объекте выявлены дефекты. Для идентификации объекта указываются его наименование, место нахождения и инвентарный номер;
- какие дефекты (поломки, неисправности, изношенные детали и т.п.) выявлены на объекте или могут появиться, если средство не будет отремонтировано;
- какие работы необходимо выполнить, чтобы привести объект в состояние, пригодное к эксплуатации.
Дефектную ведомость подписывает комиссия из представителей подразделения, эксплуатирующего основное средство, и ремонтного подразделения либо подрядчика, который будет выполнять ремонт. Утверждает дефектную ведомость руководитель организации.
При намерении же осуществления реконструкции (модернизации, дооборудования) основного средства составляется план либо проект работ.
При разграничении ремонта и модернизации основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования или приобретение им других, новых качеств (письмо Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/289). Стоимость проведения работ, по мнению финансистов, не является критерием для такого разграничения.
Из анализа приведенных терминов и определений можно сделать вывод о том, что:
- все виды ремонтов связаны с поддержанием основных средств в нормальном рабочем состоянии, восстановлением утраченной в процессе эксплуатации работоспособности на прежнем уровне, предупреждением от преждевременного выхода из строя;
- а модернизация и реконструкция связаны с изменением (улучшением) технико-экономических (нормативных) показателей эксплуатации объекта.

Отражение затрат

- в бухгалтерском учете

Поскольку текущий (капитальный) ремонт призван поддерживать основные средства в нормальном рабочем состоянии, а проведение модернизации приводит к улучшению технико-экономических показателей эксплуатации оборудования, то они по-разному отражаются в бухгалтерском учете.
Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) предписывает относить расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии к расходам по обычным видам деятельности (п. 7).
Понесенные расходы на ремонт основных средств согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, далее - указания по учету ОС) отражаются в бухгалтерском учете по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство или расходов на продажу в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат (п. 67):
Дебет 20, 26 Кредит 60 (10, 70, 69, 23)
- отражены расходы, связанные с ремонтом основного средства.
Расходы на проведение модернизации отражаются по-другому.
Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утв. письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160) относит затраты по реконструкции, расширению и техническому перевооружению к долгосрочным инвестициям. Причем в пункте 1.2 уточняется, что такие работы приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а производимые затраты не являются издержками отчетного периода по их содержанию.
Затраты, связанные с модернизацией и реконструкцией объектов основных средств, указания по учету ОС предлагают отражать в порядке, установленном для учета капитальных вложений (п. 70).
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) предусмотрено, что изменение первоначальной стоимости основных средств при достройке, дооборудовании и модернизации (реконструкции) отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы". На счете же 08 накапливаются затраты по модернизируемому объекту, которые затем увеличат его первоначальную стоимость:
Дебет 08 Кредит 60 (10, 70, 69, 23)
- отражены затраты, понесенные при модернизации основного средства;
Дебет 01 Кредит 08
- увеличена первоначальная стоимость объекта.
Затраты на модернизацию и реконструкцию основных средств после их окончания в соответствии с ПБУ 6/01 могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если результатом модернизации явилось улучшение первоначальных нормативных показателей функционирования (п. 27).
Сумма амортизации по модернизированному основному средству при увеличении срока полезного использования, начисляемая с месяца, следующего за месяцем его ввода в эксплуатацию, при линейном способе ее начисления определяется из следующего выражения (п. 60 указаний по учету ОС):

SАМ = (Сперв. + SРМ - SАМдМ) : (СПИПЕРВ + СРУВпМ - СРИдМ),

где Сперв. - первоначальная стоимость основного средства; Sрм - сумма расходов на модернизацию; SАМдМ - сумма амортизации, начисленной до ввода модернизированного основного средства в эксплуатацию; СПИПЕРВ - срок полезного использования (СПИ), установленный при вводе основного средства в эксплуатацию; СРУВпМ - срок, на который увеличен СПИ основного средства после модернизации; СРИдМ - срок, в течение которого начислялась амортизация до ввода модернизированного основного средства в эксплуатацию.
В соответствии с вышеприведенным затраты:
- на ремонт объектов основных средств, на технический осмотр и уход, по поддержанию в рабочем состоянии относятся к расходам по обычным видам деятельности и включаются в издержки производства или обращения отчетного периода;
- по модернизации (реконструкции) - увеличивают первоначальную стоимость модернизированного объекта.

- в налоговом учете

Произведенные налогоплательщиком расходы на ремонт основных средств (как на текущий, так и на капитальный) согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
При применении метода начисления расходы считаются осуществленными на дату подписания акта выполненных работ (п. 5, 7 ст. 272 НК РФ).
В целях главы 25 НК РФ (п. 2 ст. 257 НК РФ):
- к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;
- к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;
- к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения первоначальная стоимость основных средств изменяется.
Организация вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после ввода его в эксплуатацию, если в результате модернизации увеличился срок полезного использования данного объекта. При этом увеличить этот срок можно в пределах, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (п. 1 ст. 258 НК РФ).
При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения линейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (1 / n) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Глава 25 НК РФ не содержит положения по норме амортизации, применяемой после модернизации основного средства при пересмотре срока полезного использования. Возникает вопрос: какую норму использовать - первоначально определенную при вводе основного средства в эксплуатацию или пересчитанную с учетом увеличенного срока полезного использования этого основного средства?
В случае если после проведения модернизации срок полезного использования был увеличен, организация, по мнению финансистов, вправе начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из нового срока полезного использования объекта основных средств (письмо Минфина России от 04.08.2016 N 03-03-06/1/45862). Тогда с месяца, следующего за месяцем ввода модернизированного основного средства в эксплуатацию, амортизация по нему начисляется в сумме, определяемой из выражения:

SАМНпМ = (СПЕРВ + SРМ - АПЗМ) x KАМпМ,

где SАМНпМ - сумма ежемесячной амортизации после модернизации объекта; АПЗМ - амортизационная премия по затратам на модернизацию; КАМпМ (1/nМ) - норма амортизации объекта после модернизации; nМ - срок полезного использования основного средства, установленный после модернизации объекта.
Напомним, что налогоплательщик вправе включать в состав расходов отчетного (налогового) периода не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения (п. 9 ст. 258 НК РФ).
Несколько ранее финансисты настойчиво рекомендовали при начислении амортизации по объекту основного средства, на котором осуществлена модернизация, продолжать использовать норму, установленную при вводе его в эксплуатацию, поскольку изменение этой нормы после введения основного средства в эксплуатацию НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39775):

SАМНпМ = (СПЕРВ + SРМ - АПЗМ) x KАМВ,

где KАМВ (1/nВ) - норма амортизации на дату ввода объекта в эксплуатацию; nВ - срок полезного использования объекта, установленный при его вводе.
Если срок полезного использования после модернизации основного средства не увеличен, то амортизация будет начисляться и после окончания этого срока до полного погашения увеличенной первоначальной стоимости объекта (письмо Минфина России от 11.01.2016 N 03-03-06/40).
Налогоплательщик для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ). Порядок установления резерва определен статьей 324 НК РФ.
Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, рассчитанной в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 324 НК РФ, и нормативов отчислений, утверждаемых им самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.
Сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта при создании резерва предстоящих расходов на ремонт списывается за счет средств указанного резерва.
При осуществлении ремонта (модернизации) подрядной организацией НДС, предъявленный подрядчиком, принимается к вычету при условии принятия к учету (при модернизации - на счете 08) результата этих работ, наличия соответствующих первичных документов и использования основного средства для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 1, 1.1 ст. 172 НК РФ, письмо ФНС России от 20.01.2016 N СД-4-3/609).

- вычитаемые разницы

Начисленные суммы амортизации по основному средству после его модернизации в бухгалтерском и налоговом учете разнятся. Возникающая разница в бухгалтерском учете признается вычитаемой временной, поскольку она при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. А это обязывает организацию начислить соответствующий ей отложенный налоговый актив (п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02), утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н):
Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
- начислен отложенный налоговый актив.
К моменту окончания срока полезного использования по объекту (первоначально установленного при его неизменности или увеличенного после модернизации) увеличенная первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском учете будет полностью перенесена на расходы.
В налоговом же учете в этот момент еще сохранится остаточная стоимость, которая поспособствует продолжению начисления амортизации до полного погашения увеличенной первоначальной стоимости. Ежемесячно на величину начисленной в налоговом учете амортизации в бухгалтерском учете будет уменьшаться вычитаемая временная разница, что влечет за собой частичное (полное) погашение отложенного налогового актива:
Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09
- частично (полностью) погашен отложенный налоговый актив.
Приведенный порядок финансисты предлагают использовать при учете затрат по модернизации полностью самортизированного основного средства (письмо Минфина России от 25.03.2015 N 03-03-06/1/16234), следовательно, сумма затрат по модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении этого основного средства в эксплуатацию.

Взгляд судей

Не столь уж редко между фискалами и налогоплательщиком возникает различие в прочтении осуществленных им расходов, связанных с восстановлением основного средства. Налогоплательщик считает, что был осуществлен капитальный ремонт объекта, и произведенные затраты относит в прочие расходы отчетного (налогового) периода при исчислении налога на прибыль. Налоговики же, полагая, что была произведена модернизация основного средства, изымают учтенную сумму из облагаемой базы. После чего ими доначисляется сумма налога на прибыль, пени за задержку ее уплаты и штрафные санкции.
Налогоплательщикам остается отстаивать свою позицию в суде.
Арбитры при принятии решений по делам, в которых налоговики осуществленные работы на объектах основных средств относят к модернизации, реконструкции и переоборудованию, в большинстве случаев опираются на предписания:
- упомянутого положения МДС 13-14.2000;
- Ведомственных строительных норм "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения" ВСН 58-88(р) (утв. Приказом Госкомархитектуры от 23.11.1988 N 312);
- письма Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".
В постановлении АС Северо-Западного округа от 16.03.2016 по делу N А05-4469/2015 рассматривалась жалоба межрайонной ИФНС России на решение арбитражного суда первой инстанции, оставленное без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда. Суды признали недействительным решение инспекции в части доначисления налогов на прибыль организаций и налога на имущество организаций, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Налоговики при проведении выездной налоговой проверки посчитали, что расходы на монтаж системы вентиляции не относятся к расходам на ремонт основного средства и не учитываются при определении налогооблагаемой базы в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, поскольку являлись капитальными вложениями, увеличивающими стоимость основного средства (здания производственного цеха), и должны были приниматься в состав расходов только по мере начисления амортизации.
В результате отражения расходов на монтаж вентиляции в составе косвенных расходов налогоплательщик, по мнению фискалов, занизил среднегодовую стоимость имущества.
Налоговиками в подтверждение их позиции было представлено заключение эксперта, которым установлено, что работы по монтажу системы вентиляции относятся к реконструкции.
Проанализировав нормы статей 247, 252, подпункта 2 пункта 1 статьи 253, пункта 2 статьи 257, пункта 1 статьи 260, пункта 5 статьи 272, пункта 5 статьи 270 НК РФ, суды пришли к выводу, что рассматриваемые расходы не связаны с реконструкцией либо модернизацией объекта основных средств.
При реконструкции изменяется сущность объекта (появляются новые качественные и количественные характеристики), при капитальном ремонте сущность объекта не меняется, производится замена или восстановление неисправных элементов на более прочные и долговечные.
Из дефектного акта следовало, что система вентиляции не обеспечивала необходимого воздухообмена (микроклимата) в помещениях из-за физического и морального износа агрегатов, узлов и элементов в связи с ее длительной эксплуатацией, а также установкой в производственных помещениях дополнительного оборудования. Улучшения в результате установки воздуховодов (вентиляционных коробов) вентиляции в помещениях не свидетельствовали об изменении технико-экономических показателей здания.
Заключение эксперта, согласно которому работы по монтажу системы вентиляции отнесены были к реконструкции, суды отклонили, поскольку эксперт исследовал эти работы как самостоятельный объект, в то время как объектом основных средств является здание со всеми приспособлениями (включая вентиляцию) и принадлежностями.
Вышеприведенное позволило судьям кассации согласиться с выводами судов:
- о правомерном отнесении спорных затрат на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в связи с чем решение инспекции в части доначисления налога на прибыль признано недействительным;
- об отсутствии у инспекции оснований для доначисления заявителю налога на имущество, поскольку расходы на монтаж системы вентиляции не влекли изменения первоначальной стоимости объекта основных средств;
- о неправомерности начисления соответствующих сумм пеней и штрафов и обоснованности признания решения инспекции в этой части недействительным.
Судьями АС Центрального округа также рассматривалась кассационная жалоба межрайонной ИФНС России на решение арбитражного суда первой инстанции, оставленное без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда.
На основании проведенной налоговой инспекцией выездной проверки было принято решение о привлечении к ответственности налогоплательщика за совершение налогового правонарушения. По мнению проверяющих, организация неправомерно включила в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты по ремонтным работам, выполненным подрядной организацией. Осуществленные работы, на взгляд фискалов, относились к капитальным вложениям в виде неотделимых улучшений амортизируемого имущества, которые не могли быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Судьи, опираясь в том числе и на пункт 3.1 положения МДС 13-14.2000, признали необоснованным вывод инспекции о неправомерном занижении налогоплательщиком налога на прибыль:
- капитальный ремонт не являлся улучшением имущества, достройкой, реконструкцией, техническим перевооружением, модернизацией имущества, которое изменяет его стоимость в соответствии со статьей 257 НК РФ;
- договором аренды недвижимого имущества, заключенным между налогоплательщиком-арендатором и арендодателем, было предусмотрено, что любой ремонт, в том числе и капитальный, является обязанностью арендатора по содержанию имущества, расходы на который арендодателем не возмещаются
(постановление АС Центрального округа от 18.02.2016 N Ф10-167/2016 по делу N А54-1668/2014).
Довольно часто разногласия между фискалами и налогоплательщиками в части учета осуществленных расходов по восстановлению объектов основных средств касаются недвижимого имущества.
Судьями АС Северо-Западного округа рассматривалась жалоба налогоплательщика на решение арбитражного суда первой инстанции и постановление арбитражного апелляционного суда. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения межрайонной ИФНС России о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены суммы налога на прибыль и налога на имущество организаций, а также пени по налогам. Общество было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа по налогу на прибыль и штрафа по налогу на имущество.
По мнению налогоплательщика, им правомерно уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму расходов по проведению ремонтных работ на складе, поскольку никаких новых помещений и въездов в здание склада не произведено. Понесенные им расходы, на его взгляд, относились к текущему ремонту склада, поэтому затраты по договорам на выполнение строительных работ на спорном складе и стоимость строительных материалов им были учтены в расходах при исчислении налога на прибыль отчетного периода.
На основании документов, представленных налогоплательщиком и его контрагентами в рамках мероприятий налогового контроля на предмет соответствия их в целях налогообложения в качестве подтверждения затрат по ремонту склада, налоговый орган посчитал, что фактически спорное здание было перепрофилировано в цех по производству сухих строительных смесей, то есть была осуществлена реконструкция.
Проведенная экспертиза по строительно-техническому исследованию нового объекта основных средств, в заключении которой указано, что выполненные работы являются единым комплексом по реконструкции спорного склада, принадлежащего заявителю, в цех по производству сухих смесей, подтвердила позицию налоговиков.
Суды, руководствуясь налоговым законодательством, ведомственным законодательством в строительной сфере предпринимательской деятельности и пунктом 14 статьи 1 ГрК РФ, согласились с выводом инспекции о том, что результатом спорных работ явилось, в частности, изменение характеристик здания (увеличена высота здания, размещено оборудование для цеха, изменено производственное назначение строения), что свидетельствует об осуществленной заявителем реконструкции здания склада согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ.
Общество при определении налоговой базы в нарушение упомянутого пункта 2 статьи 257 и пункта 5 статьи 270 НК РФ, отнеся спорные затраты к расходам, связанным с ремонтом, а фактически - осуществив реконструкцию спорного объекта основных средств, занизило облагаемую налогом на прибыль базу, в связи с чем налоговый орган обоснованно вынес решение, которым вменил ему в вину налоговое правонарушение, - о неуплате доначисленной суммы налога на прибыль.
Довод организации о том, что произведенные работы следует рассматривать как отдельные самостоятельные строительные работы (отдельно ремонт полов, крыши, стен и т.д.), не принят кассационной инстанцией, поскольку их осуществление носило комплексный характер и их целью было фактическое переоборудование здания как объекта основных средств для сдачи его в аренду не в качестве складского помещения, а в качестве цеха по производству сухих строительных смесей.
Затраты на реконструкцию основного средства увеличивают его первоначальную стоимость с момента отражения на балансе организации завершенного реконструкцией объекта, в связи с чем общество должно было сформировать новую стоимость спорного объекта и использовать ее при исчислении налога на имущество (постановление АС Северо-Западного округа от 05.04.2016 по делу N А66-7018/2015).
Арбитражным судом Уральского округа в постановлении от 01.07.2015 N Ф09-4456/15 по делу N А60-48437/2014 рассматривалась жалоба предпринимателя на решение арбитражного суда первой инстанции, оставленное без изменения постановлением арбитражного апелляционного суда.
По результатам проверки предпринимателя налоговой инспекцией вынесено решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ему доначислен НДФЛ, начислены пени по налогу, он также привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа.
Основанием для доначисления предпринимателю оспариваемых сумм послужило неправомерное отнесение им произведенных на объекте работ к ремонту при наличии признаков реконструкции и, соответственно, занижение налоговой базы по НДФЛ.
Предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением. Суды первой и апелляционной инстанций, сделав вывод о законности обжалуемого решения ИФНС России, отказали в удовлетворении требований заявителя о признании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в заявленной (обжалуемой) части.
Судами установлено и материалами дела, в частности заключением эксперта, подтверждено, что налогоплательщиком осуществлена реконструкция рассматриваемого здания. Здание, в котором проведены спорные работы, изначально предназначалось для стоянок для автотранспортных средств, технического обслуживания и ремонта легковых автомобилей. После проведенных работ спорное здание стало использоваться как производственно-складское: в здании расположены склад медицинской техники и производственный цех.
Исходя из этого, судьи посчитали совокупность произведенных работ реконструкцией, поскольку это связано именно с совершенствованием производства (повышением его технико-экономических показателей).
ФАС Уральского округа в постановлении от 27.03.2014 N Ф09-731/14 рассматривалась жалоба межрайонной ИФНС России. Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением к инспекции о признании недействительным решения в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней по налогу на прибыль. Решением суда требования заявителя удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Доначисление налога на прибыль инспекцией произведено в связи с единовременным учетом в составе расходов затрат по восстановлению нежилого помещения, которые, по мнению фискалов:
- относились к достройке, дооборудованию и модернизации;
- увеличивали первоначальную стоимость основного средства и подлежали учету путем начисления амортизации.
В материалах дела имелся акт осмотра нежилого помещения, в заключении которого указано на необходимость проведения капитального ремонта всех элементов помещения. Подрядчиками в рамках выполнения договора подряда были произведены необходимые работы по капитальному ремонту коммуникаций и перегородок.
Проанализировав понятия текущего и капитального ремонта, данные в ведомственных строительных нормах ВСН 58-88(р), и основываясь на том, что основные технико-экономические показатели здания или его параметры (высота, общая площадь здания, этажность, объем) после выполнения работ не изменились, также не изменилось инженерно-техническое обеспечение объекта, при проведении работ не затрагивались конструктивные и иные характеристики надежности и безопасности объекта, суды посчитали, что работы, выполненные в нежилом помещении, являются ремонтными. В связи с чем суды, по мнению кассации, правомерно удовлетворили заявленные требования налогоплательщика в указанной части.
В постановлении ФАС Московского округа от 20.03.2013 N А40-82611/12-91-452 рассматривалась кассационная жалоба ИФНС России. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам исчисления и своевременности уплаты налогов. Решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль и налога на имущество в виде штрафа, ему доначислены суммы названных налогов и соответствующих им пеней. Основанием для доначисления спорных сумм налогов послужил вывод налогового органа о том, что работы, выполненные на объекте недвижимости заявителя подрядчиками, являлись реконструкцией основного средства, увеличивают его первоначальную стоимость и, следовательно, подлежат списанию через амортизационные отчисления.
Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России.
Суды двух инстанций на основании материалов дела пришли к выводу об отсутствии у налоговиков правовых и фактических оснований для доначисления налогов на прибыль и на имущество, поскольку ими не представлены доказательства того, что спорные работы носили характер реконструкции и повлекли переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей.
Судами при этом установлено, что работы по данному объекту недвижимости, которые действительно подпадали под квалификацию, определенную в пункте 2 статьи 257 НК РФ, были отнесены обществом на увеличение первоначальной стоимости основного средства.
В отношении спорных работ суды пришли к выводу, что работы были направлены на восстановление функциональных свойств основного средства посредством замены изношенных систем, они не повысили производственную мощность объекта, не изменили его назначения. Требования налогоплательщика судами были удовлетворены в полном объеме.
В постановлении ФАС Уральского округа от 19.05.2014 N Ф09-2241/14 рассматривалась кассационная жалоба межрайонной ИФНС России.
В ходе выездной налоговой проверки проверяющие посчитали, что выполненные подрядчиком работы способствовали реконструкции основного средства, а не его капитальному ремонту, как посчитал налогоплательщик. В связи с чем произведенные затраты должны были увеличить балансовую стоимость основного средства и списываться при исчислении налога на прибыль организаций через амортизационные отчисления, а также учитываться при исчислении облагаемой базы по налогу на имущество организаций.
Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа. Решением суда заявленные требования были удовлетворены, постановлением арбитражного апелляционного суда решения суда оставлены без изменения.
Суды, исследовав представленные в материалы дела доказательства, в том числе:
- план-график планово-предупредительных ремонтов на капитальный ремонт сетей водоснабжения;
- договоры подряда на проведение капитального ремонта части сети водоснабжения по замене труб;
- экспертное заключение;
- а также результаты судебной экспертизы, -
в их совокупности и взаимосвязи установили, что выполненные работы являлись капитальным ремонтом, поскольку фактически была произведена замена изношенных участков труб на трубы из другого материала с тем же диаметром. Замененный участок водовода при этом не превысил 50% от общей его протяженности.
Доказательств изменения нормативных показателей функционирования водовода либо его технико-экономических показателей налоговым органом не представлено.
С учетом этого суды пришли к выводу о правомерности заявленного требования налогоплательщика и незаконности решения налогового органа в оспариваемой части.
Как видим, судьи относят осуществленные работы по восстановлению основных средств к их ремонту, если:
- таковые не повлекли изменения технологического назначения объекта;
- не изменились его функции;
- не повысились нагрузки и нормативные показатели;
- они не имели целью повлиять на производственные мощности объекта, -
а объект не приобрел новых технических или технологических качеств, не совпадающих с первоначальными.

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Вернуться на предыдущую страницу

Последние новости

13 апреля 2017 г.
Проект Федерального закона № 148799-7 "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "Об организации страхового дела в Российской Федерации"

Целями законопроекта являются расширение сферы применения электронного документооборота и установление единого порядка электронного страхования для физических и юридических лиц; привлечение к реализации услуг страховых посредников (агентов и брокеров); устранение неопределенности в части обязанности медицинских учреждений предоставлять информацию о специальной категории персональных данных пациентов при наличии соответствующего разрешения субъекта персональных данных либо его законного представителя/наследника).

4 апреля 2017 г.
Президентом РФ подписан Федеральный закон "О внесении изменений в Федеральный закон "О национальной платежной системе"

Основная цель данного Федерального закона - совершенствование регулирования осуществления трансграничных переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов. Кроме этого, Федеральный закон от 3 апреля 2017 г. № 59 ФЗ направлен на устранение негативных последствий запрета на деятельность российских платежных систем на территории Украины, введенного 17 октября 2016 г.

1 апреля 2017 г.
Проект федерального закона № 137655-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"... "

Законопроект разработан в целях развития системы предоставления государственных и муниципальных услуг по принципу "одного окна" в многофункциональных центрах предоставления государственных и муниципальных услуг и направлен на обеспечение взаимодействия регистрирующего органа с многофункциональными центрами предоставления государственных и муниципальных услуг в электронной форме без дублирования документов на бумажных носителях при предоставлении услуги по государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.

27 марта 2017 г.
Проект Федерального закона № 133709-7 "О внесении изменений в Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" и Трудовой кодекс Российской Федерации"

Целью законопроекта является установление дополнительных гарантий по оплате труда работников, при банкротстве работодателя. В частности, предлагается обеспечивать погашение требования об оплате труда работников должника вне очереди за счет денежных средств, накопленных должником и размещенных на специальном счете эскроу (ст. 860.7 ГК РФ), открытом в соответствии с проектируемой законопроектом ст. 130.1 ТК РФ ("Гарантия прав работников на вознаграждение за труд в случае прекращения деятельности работодателя и его неплатежеспособности").

17 марта 2017 г.
Проект Федерального закона № 124991-7 "О внесении изменения в статью 1 Федерального закона "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации"

Целью законопроекта является совершенствование законодательства, регулирующего туристскую деятельность. Законопроектом предлагается изложить в новой редакции определение понятия "туристский информационный центр" и предусмотреть в данном определении, что туристские информационные центры информируют об объектах туристской индустрии не только физических, но и юридических лиц.

В центре внимания:

Факторы успеха Нюрнбергского трибунала и современное международное уголовное правосудие (Исполинов А.С.)